Emendabilità della dichiarazione per incertezza interpretativa sulle agevolazioni (Cass. civ. Sez. V n. 29764 del 11.11.2025)

Principi di diritto (Massima)
La dichiarazione dei redditi, quale dichiarazione di scienza, è emendabile in presenza di errori di fatto o di diritto che espongano il contribuente a tributi maggiori di quelli dovuti, anche in sede contenziosa. Il limite temporale dell’art. 2, comma 8-bis, del d.P.R. n. 322/1998 è circoscritto alla sola utilizzabilità in compensazione del credito risultante dalla rettifica e non impedisce la rettifica della dichiarazione. L’errore riconducibile a incertezza interpretativa sulla cumulabilità delle agevolazioni, non a scelta discrezionale del contribuente, integra il presupposto dell’emendabilità. La procedura di controllo automatizzato ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973 resta legittima quando l’amministrazione si limiti a presupposti cartolari, senza valutazioni di merito sull’agevolazione.

Il Fatto

Una società aveva realizzato, negli anni d’imposta 2010 e 2011, un investimento in un impianto fotovoltaico, fruendo della tariffa incentivante erogata dal GSE ai sensi del d.m. 19 febbraio 2007 (cd. II Conto Energia). Chiaritosi il quadro normativo sulla cumulabilità delle agevolazioni, la società aveva poi usufruito anche dei benefici fiscali della l. n. 388/2000 (cd. “Tremonti Ambiente”), riliquidando le proprie dichiarazioni mediante una perizia sulla componente ambientale dell’investimento.

Ricevuto un avviso bonario ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973 e chiestane invano la revoca in autotutela, la società aveva impugnato la successiva cartella di pagamento relativa all’Ires per il 2014. Sia la C.T.P. di Firenze sia, in appello, la C.T.R. della Toscana avevano respinto le doglianze, ritenendo che la dichiarazione non fosse più emendabile perché la società aveva consapevolmente scelto di non richiedere il beneficio. La questione arriva così davanti alla Suprema Corte.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina con precedenza il motivo sulla legittimità della pretesa erariale e lo rigetta. In fattispecie analoghe (Cass. n. 16624/2025; Cass. n. 13408/2024; Cass. n. 3451/2024; Cass. n. 20643/2021) è stato affermato che, ove l’amministrazione accerti su presupposti meramente cartolari l’utilizzo indebito di un credito d’imposta, essa è legittimata a esercitare la pretesa recuperatoria mediante la cartella di pagamento. Nel caso di specie non risultano effettuate valutazioni sul merito dell’agevolazione, sicché l’uso della procedura di controllo automatizzato è corretto.

È invece fondato il primo motivo. La Corte richiama la costante giurisprudenza (Cass. n. 24168/2025; Cass. n. 20099/2025; Cass. n. 8203/2025) secondo cui la regola dell’emendabilità opera quando la dichiarazione abbia natura di mera dichiarazione di scienza, mentre non si applica alla dichiarazione negoziale, salvo che il contribuente dimostri l’essenziale e obiettiva riconoscibilità dell’errore.

Il limite temporale dell’art. 2, comma 8-bis, del d.P.R. n. 322/1998 è circoscritto ai fini dell’utilizzabilità in compensazione dell’eventuale credito. Il contribuente può quindi emendare qualsiasi errore, di fatto o di diritto, anche se non direttamente rilevabile dalla dichiarazione, poiché in mancanza resterebbe assoggettato a oneri più gravosi di quelli previsti per legge, in violazione dei principi costituzionali di capacità contributiva e di oggettiva correttezza dell’azione amministrativa.

Nel caso concreto la contribuente ha affermato di non aver fruito del beneficio non per scelta discrezionale, ma a causa dell’incertezza interpretativa sulla cumulabilità con le tariffe del II Conto Energia. Tale incertezza è stata risolta solo con il d.m. 5 luglio 2012, il cui art. 19 ha permesso di accedere all’agevolazione, e in senso favorevole si è espressa anche la risoluzione dell’Agenzia delle entrate n. 58/E del 2016, ammettendo il beneficio “ora per allora” mediante dichiarazione integrativa. L’agevolazione può essere fruita anche tramite variazione in diminuzione dell’imponibile e con dichiarazione integrativa in cui far confluire la riliquidazione interna di altri anni (Cass. n. 35919/2023).

La sentenza impugnata si è discostata da tali principi. Il ricorso è quindi accolto sul primo motivo e la sentenza cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese.