Prova delle operazioni soggettivamente inesistenti e onere del contribuente (Cass. civ. Sez. V n. 4624 del 21.02.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di I.V.A., quando l’amministrazione finanziaria contesta la partecipazione del contribuente a operazioni soggettivamente inesistenti, essa ha l’onere di provare, anche in via indiziaria, non solo che il fornitore era fittizio, ma anche che il destinatario era consapevole, disponendo di indizi idonei a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto, che l’operazione era finalizzata all’evasione dell’imposta. Grava invece sul contribuente la prova contraria di aver agito nell’assenza di consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale e di aver adoperato, per non esservi coinvolto, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità rispetto alle circostanze del caso concreto. A tal fine non assumono rilievo né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava ad una contribuente, titolare di ditta individuale, un avviso di accertamento per I.V.A. relativa all’anno di imposta 2007, conseguente alla sua partecipazione ad operazioni ritenute inesistenti nell’ambito della realizzazione di un’opera pubblica.

La contribuente impugnava l’atto davanti alla C.T.P. di Genova, che rigettava il ricorso. Proponeva appello alla C.T.R. della Liguria, che con sentenza n. 38, depositata il 15.01.2016, confermava la pretesa, ritenendo assolto dall’Ufficio l’onere probatorio e non ottemperato dalla contribuente quello contrario. Avverso tale decisione veniva proposto ricorso per cassazione, affidato ad otto motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dalla qualificazione della fattispecie operata dal giudice di merito. Le operazioni contestate non erano oggettivamente inesistenti, bensì soggettivamente inesistenti: l’Ufficio e la C.T.R. avevano ricostruito la vicenda come di lavori effettivamente realizzati, ma non dal soggetto indicato nei documenti, risultato privo di struttura ed inattivo, quanto da altro operatore.

Da questa premessa deriva il criterio di riparto dell’onere della prova. L’amministrazione deve dimostrare la fittizietà del fornitore e la consapevolezza del destinatario, mentre sul contribuente incombe la prova contraria dell’assenza di consapevolezza e dell’adozione della massima diligenza esigibile. La Corte richiama sul punto Cass., Sez. 5, n. 24471 del 2022 e, quanto alla diligenza, Cass., Sez. 5, n. 15369 del 2020.

Il primo, il quarto ed il quinto motivo non colgono la ratio decidendi, poiché muovono dalla tesi dell’inesistenza oggettiva delle operazioni, mentre il giudice di appello aveva accertato quella soggettiva. Il quinto motivo è infondato, avendo la C.T.R. correttamente qualificato le operazioni; la seconda parte del quarto è inammissibile per carenza di interesse, prospettando proprio la qualificazione accolta in sentenza, oltre a non allegare elementi decisivi sul piano della diligenza.

Il secondo motivo è infondato. Le dichiarazioni di terzi riportate nell’avviso di accertamento non sono tamquam non essent, rilevando come fonti di conoscenza e indizi che il giudice di merito valuta per il loro contenuto intrinseco o insieme agli elementi di riscontro, anche presuntivi. I richiami sono a Cass., Sez. 5, n. 16711 del 2016, Cass., Sez. 6-5, n. 9316 del 2020 e Cass., Sez. 5, n. 32024 del 2022.

Il terzo motivo è inammissibile per carenza di interesse: pur riguardando l’art. 21, comma 7, del d.P.R. n. 633/1972 la posizione del cedente, la C.T.R. ha correttamente applicato i principi sulle riprese verso il cessionario per il combinato disposto degli artt. 19, comma 1, e 26, comma 3, del d.P.R. n. 633/1972, con emenda della motivazione ex art. 384, comma 4, cod. proc. civ. Il settimo motivo, sul principio di neutralità, è inammissibile perché introduce una censura nuova. Il ricorso è rigettato.