Principi di diritto (Massima) In tema di accertamenti bancari, una volta che l’amministrazione finanziaria abbia fornito la prova dei movimenti in entrata e in uscita operati dal contribuente su conto corrente bancario, integrando il meccanismo della presunzione legale, spetta al contribuente fornire la prova, in modo analitico e specifico per ogni singola movimentazione contestata, della loro inclusione nella base imponibile oppure della loro estraneità alla produzione del reddito. A tale onere probatorio corrisponde l’obbligo del giudice di merito di operare una verifica rigorosa dell’efficacia dimostrativa delle prove fornite, dandone espressamente conto in motivazione, senza ricorrere ad affermazioni apodittiche, generiche o cumulative.
Il Fatto
L’Agenzia delle entrate ha emesso quattro avvisi di accertamento nei confronti di un contribuente, esercente la professione di agronomo. L’ufficio ha agito sulla scorta delle risultanze delle verifiche operate sui conti correnti bancari intestati al professionista, accertando un maggior reddito professionale per gli anni d’imposta dal 2005 al 2008. Le contestazioni si basavano sulle movimentazioni in entrata e in uscita rilevate sugli estratti conto.
Il contribuente ha proposto ricorso avverso gli avvisi di accertamento. La Commissione tributaria provinciale di Caltanissetta, previa riunione dei ricorsi proposti per ciascun anno d’imposta, li ha accolti. Il giudice di primo grado ha ritenuto che il contribuente avesse giustificato analiticamente tutte le contestazioni avanzate dall’amministrazione finanziaria, fornendo tutti i chiarimenti necessari per ascrivere le movimentazioni bancarie ad operazioni non riguardanti l’ambito imprenditoriale, ma quello personale. Tale conclusione era motivata dal fatto che il conto corrente in questione veniva utilizzato promiscuamente per l’attività di agronomo e per finalità personali, circostanza compatibile con il regime di contabilità semplificata adottato, che non richiedeva un conto corrente esclusivo destinato all’attività professionale svolta. L’Agenzia delle entrate ha proposto appello, che è stato rigettato dalla Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Caltanissetta, la quale ha confermato la sentenza di primo grado. Avverso tale statuizione, l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione.
La Motivazione della Corte
La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso, rilevando la violazione e falsa applicazione degli artt. 32, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51, comma 2, n. 2, del d.P.R. n. 633 del 1972. I giudici di legittimità hanno ribadito un orientamento consolidato, confortato anche dalla pronuncia della Corte costituzionale n. 10 del 2023. Una volta che l’amministrazione finanziaria abbia fornito la prova dei movimenti in entrata e in uscita operati dal contribuente su conto corrente bancario, si integra il meccanismo presuntivo posto a favore della stessa. Tale presunzione, avendo fonte legale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 cod. civ. per le presunzioni semplici.
Spetta pertanto al contribuente, per evitare che le risultanze delle verifiche bancarie siano poste a base di successivi atti impositivi, fornire la prova della loro inclusione nella base imponibile oppure dell’estraneità alla produzione del reddito. Tale prova dev’essere analitica per ogni movimento bancario contestato e non generica, sebbene, in mancanza di espresso divieto normativo e per il principio di libertà dei mezzi di prova, possa essere fornita anche attraverso presunzioni semplici. A questo specifico onere probatorio del contribuente corrisponde un altrettanto specifico obbligo del giudice di merito. Il giudice deve, da un lato, operare una verifica rigorosa dell’efficacia dimostrativa delle prove fornite dal contribuente a giustificazione di ogni singola movimentazione accertata. Deve rifuggire da qualsiasi valutazione di irragionevolezza ed inverosimiglianza dei risultati restituiti dal riscontro delle movimentazioni bancarie, in quanto il giudizio di ragionevolezza dell’inferenza dal fatto certo a quello incerto è già stato stabilito dallo stesso legislatore con la previsione della presunzione legale. Dall’altro lato, il giudice deve dare espressamente conto in sentenza delle risultanze di quella verifica, individuando analiticamente i fatti noti dai quali dedurre quelli ignoti e correlando ogni indizio ai movimenti bancari contestati.
Nel caso di specie, i giudici di appello hanno omesso tale attività, come si desume dalla motivazione del tutto apparente della sentenza impugnata. Si sono limitati ad affermare genericamente che il contribuente aveva giustificato analiticamente tutte le contestazioni, senza indicare quali fossero gli elementi probatori forniti e la loro idoneità a vincere quella presunzione. La Corte ha inoltre precisato che è del tutto irrilevante l’uso promiscuo del conto corrente per finalità personali. A seguito della sentenza della Corte Costituzionale n. 228 del 2014, nei confronti dei professionisti la presunzione opera esclusivamente con riferimento ai versamenti e non ai prelevamenti.
Implicazioni Pratiche
Prova analitica per singola movimentazione: Il difensore del contribuente deve fornire una giustificazione specifica e documentata per ogni singolo movimento bancario contestato dall’amministrazione finanziaria. È necessario evitare difese generiche o cumulative che si limitino a dichiarare l’uso promiscuo del conto corrente o la natura personale delle spese, senza dimostrare analiticamente l’estraneità di ciascuna singola operazione alla produzione del reddito professionale.
Censura per motivazione apparente: In sede di impugnazione, l’avvocato deve censurare la sentenza di merito che si limiti ad affermazioni apodittiche sulla giustificazione delle movimentazioni. Occorre evidenziare l’omessa verifica analitica dell’efficacia dimostrativa delle prove e la mancata indicazione degli elementi probatori specifici, idonei a vincere la presunzione legale, come richiesto dal costante orientamento della Corte di Cassazione.
Inapplicabilità della presunzione ai prelevamenti: Per i professionisti, il difensore deve eccepire l’inapplicabilità della presunzione di ricavo ai prelevamenti bancari, in virtù della sentenza della Corte Costituzionale n. 228 del 2014. La strategia difensiva deve concentrarsi esclusivamente sulla giustificazione dei versamenti contestati, dimostrando la loro estraneità alla produzione del reddito, senza dover fornire spiegazioni per i prelevamenti, che non possono essere presunti come investimenti professionali produttivi di reddito.
Nota della Redazione
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La transazione richiede un oggetto determinato o determinabile; la formula “ogni altro credito” non estende l’accordo a rapporti non individuati. Dal 1° gennaio 2014 l’art. 120 TUB vieta la capitalizzazione trimestrale degli interessi, indipendentemente dall’adozione della delibera CICR.
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