Detraibilità IVA oro da investimento anche se la lavorazione è esternalizzata (Cass. civ. Sez. V n. 18333 del 04.07.2024)

Principi di diritto (Massima)
In materia di IVA, la previsione dell’art. 19, comma 3, lettera d), d.P.R. n. 633 del 1972, introdotta dall’art. 3, comma 5, lettera a), legge n. 7 del 2000, secondo cui l’indetraibilità per operazioni esenti non si applica alle cessioni di oro da investimento effettuate dai soggetti che lo producono o trasformano oro diverso in oro da investimento, va interpretata, alla luce dell’antecedente unionale costituito dall’art. 26-ter, lettera D), direttiva 77/388/CEE, nel senso che essa riguarda tali soggetti sia quando le lavorazioni siano effettuate a loro cura, sia quando lo siano da altri per loro conto. In quest’ultimo caso la detraibilità piena resta subordinata alla condizione che il soggetto conservi il marchio di identificazione di cui all’art. 7 d.lgs. n. 251 del 1999.

Il Fatto

Una società attiva nel settore degli investimenti in metalli preziosi veniva sottoposta a verifica fiscale. Sulla base dei risultati delle indagini relative a una diversa annualità, l’Agenzia delle entrate contestava alla contribuente l’illegittima detrazione dell’IVA per l’anno 2013, assumendo che la società fosse priva della qualifica di soggetto produttore di oro da investimento: la trasformazione materiale era in concreto eseguita da un’altra società, con conseguente esclusione del regime di esenzione e applicazione del meccanismo del pro rata di detraibilità.

La CTP di Milano respingeva il ricorso della contribuente. La CTR della Lombardia, in accoglimento dell’appello, riconosceva invece la qualità di produttore in capo alla società, valorizzando la punzonatura e il governo del ciclo produttivo. L’Agenzia ricorreva per cassazione con due motivi; la contribuente resisteva con controricorso e ricorso incidentale condizionato.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta anzitutto il secondo motivo, che assume priorità logica. L’Agenzia deduceva la nullità della sentenza per motivazione apparente, sul presupposto di un rinvio acritico alle difese della contribuente. La censura è manifestamente infondata: la sentenza impugnata esibisce una motivazione effettiva, che la CTR ha fatto propria con autonoma valutazione, individuando nella conformazione del concetto di produttore al rischio d’impresa il criterio decisivo. Il vizio denunciato non attiene all’esistenza della motivazione, ma al suo contenuto, e non è più deducibile dopo la riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ.

Sul primo motivo la Corte muove dall’analisi dell’art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972 alla luce della disciplina unionale. Ricostruisce il regime speciale dell’oro da investimento, dagli artt. 344 ss. direttiva 2006/112/CE risalendo all’art. 26-ter direttiva 77/388/CEE, introdotto dalla direttiva 98/80/CE, e alla sua trasposizione interna operata dalla legge n. 7 del 2000.

Il confronto tra la disciplina interna e il modello unionale mostra che la distinzione tra i soggetti che producono o trasformano oro da investimento e i “soggetti diversi” non trova omologa nel diritto dell’Unione, dove l’art. 26-ter, lettera D), contemplava un’unica categoria di soggetti passivi, attribuendo a produttori e trasformatori un’autorizzazione alla deduzione più ampia. Il comma 5-bis riprende il paragrafo 1, e non il paragrafo 2, della lettera D): la lettura sistematica impone quindi di riferire la detraibilità piena ai produttori e trasformatori anche quando la lavorazione sia esternalizzata.

La conclusione vale però a una condizione, desunta dalla disciplina dei metalli preziosi di cui al d.lgs. n. 251 del 1999: che il soggetto conservi il marchio di identificazione, che obbliga ogni fabbricante al rispetto dei titoli legali e ne fa il garante originario. L’art. 17 del decreto contempla espressamente la partecipazione di terzi al processo produttivo.

Nel caso concreto la contribuente affida la lavorazione a un terzista e completa poi essa stessa il ciclo, mediante i controlli su forma, peso e purezza, la punzonatura e il confezionamento. È dunque la contribuente ad apporre il marchio, identificandosi come fabbricante. Il ricorso principale è respinto, con assorbimento dell’incidentale condizionato e compensazione delle spese.