IVA infragruppo: la garanzia o l’autocertificazione presentata oltre i 90 giorni non salva dalla sanzione per omesso versamento delle eccedenze compensate (Cassazione Tributaria 21122/2026)
Corte di Cassazione, Sezione Tributaria, ordinanza n. 21122 del 22 giugno 2026 (R.G.N. 22873/2020) — Presidente Giuseppe Fuochi Tinarelli, Relatore Raffaella Brogi
Il principio di diritto
In tema di dichiarazione IVA infragruppo, l’omesso versamento delle somme corrispondenti all’ammontare delle eccedenze detraibili portate in compensazione dalla capogruppo, seguito dalla presentazione della documentazione attestante il possesso dei requisiti per fruire dell’esenzione dalla presentazione della garanzia ai sensi dell’art. 38-bis, comma 7, d.P.R. n. 633 del 1972, oltre il termine di novanta giorni, integra la condotta sanzionata dall’art. 13, comma 1, d.lgs. n. 471 del 1997; gli artt. 13, comma 6, e 11, comma 7-bis, d.lgs. n. 471 del 1997, introdotti dal d.lgs. n. 158 del 2015, non sanzionano ex novo tale condotta, ma hanno solo limitato l’applicazione dell’art. 13, comma 1, all’ipotesi in cui la documentazione sia prodotta oltre il termine di novanta giorni dalla presentazione della dichiarazione.
Il fatto
Una società capogruppo, nell’ambito di una dichiarazione IVA infragruppo (art. 73, ultimo comma, d.P.R. n. 633/1972), veniva sanzionata per l’anno d’imposta 2012 per non aver prestato la garanzia richiesta per la compensazione delle eccedenze detraibili, né versato l’importo corrispondente, avendo presentato oltre il termine la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà che l’avrebbe esonerata dalla garanzia (requisiti del c.d. contribuente virtuoso ex art. 38-bis, comma 7, d.P.R. n. 633/1972).
La Commissione tributaria provinciale di Milano e la Commissione tributaria regionale della Lombardia respingevano il ricorso della contribuente, che ricorreva per cassazione con cinque motivi; l’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso.
La motivazione
L’art. 6, comma 3, d.m. 13/12/1979 pone un’alternativa secca: prestazione della garanzia — o della documentazione attestante l’esenzione — oppure versamento dell’importo corrispondente alle eccedenze compensate, entro il termine di presentazione della dichiarazione. L’omesso versamento senza garanzia integrava la condotta sanzionata dall’art. 13, comma 1, d.lgs. n. 471/1997 già prima delle modifiche del 2015; l’art. 13, comma 6, non ha introdotto una sanzione nuova, ma ha solo limitato l’applicazione della sanzione al caso in cui la garanzia o la documentazione sia prestata oltre novanta giorni. La possibile lex mitior avrebbe potuto operare solo se la documentazione fosse stata prodotta entro tale termine; nella specie era pacificamente tardiva.
La violazione è sostanziale — incide sul versamento del tributo — e non meramente formale, ed è quindi punibile. Irrilevanti la buona fede (in materia di sanzioni tributarie è sufficiente la coscienza e volontà della condotta, salvo l’errore incolpevole e inevitabile) e la successiva presentazione di dichiarazioni integrative e lettere di esonero, prive di efficacia sanante a fronte del termine fissato dall’art. 6, comma 3, cit. Il ricorso è rigettato, con condanna della contribuente alle spese.
Implicazioni pratiche
Nella IVA di gruppo, chi compensa le eccedenze detraibili ha due sole strade entro il termine della dichiarazione: prestare la garanzia oppure — se “contribuente virtuoso” — depositare la dichiarazione sostitutiva che ne attesta i requisiti. Saltare entrambe e non versare l’importo corrispondente fa scattare la sanzione per omesso versamento (art. 13, comma 1, d.lgs. n. 471/1997). Presentare l’autocertificazione o la garanzia oltre i novanta giorni non evita la sanzione, e neppure il ravvedimento successivo o le dichiarazioni integrative sanano una violazione che è sostanziale, non formale, perché incide sul versamento del tributo. Il termine va quindi rispettato ex ante: la regolarizzazione tardiva può semmai ridurre la sanzione, ma non escluderla.
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