Motivazione apparente nel processo tributario e frode carosello (Cass. civ. Sez. V n. 8501 del 01.04.2025)

Principi di diritto (Massima)
Nel processo tributario, la sentenza che affermi la natura di società cartiera del fornitore e la consapevolezza della contribuente della frode carosello soltanto in forza di un mero rinvio al processo verbale di constatazione è affetta da motivazione apparente. Tale vizio integra la nullità della sentenza per difetto del requisito di cui all’art. 36, comma 2, n. 4), del D. Lgs. n. 546 del 1992, corrispondente all’art. 132, comma 2, n. 4), cod. proc. civ., perché non rende percepibili le ragioni della decisione e impedisce ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del percorso decisorio. Il sindacato di legittimità sulla motivazione, dopo la riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5), cod. proc. civ., è ristretto alla verifica del minimo costituzionale, restando estraneo il semplice difetto di sufficienza. La censura sulla congruità della motivazione dell’avviso di accertamento, infine, esige che il ricorso riporti i passi dell’atto assunti come erroneamente interpretati o pretermessi, a pena di inammissibilità per difetto di specificità.

Il Fatto

La Direzione Provinciale dell’Agenzia delle Entrate notificava a una società esercente commercio all’ingrosso di fotografia cinematografica e ottica un avviso di accertamento, con il quale rettificava la dichiarazione dei redditi per l’anno 2005 e recava riprese a tassazione ai fini IRES, IRAP e IVA. La pretesa si fondava sulle risultanze di una verifica fiscale della Guardia di Finanza, compendiate in un processo verbale di constatazione. L’Ufficio contestava l’indebita deduzione e l’illegittima detrazione di costi relativi a fatture per operazioni soggettivamente inesistenti emesse da una società ritenuta cartiera.

La contribuente impugnava l’atto dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale, che annullava l’avviso. La Commissione Tributaria Regionale della Sicilia accoglieva per quanto di ragione l’appello dell’Amministrazione finanziaria, riconoscendo non deducibile l’IVA e disponendo che dei costi si tenesse conto ai fini delle imposte dirette. Avverso tale pronuncia la società proponeva ricorso per cassazione affidato a quattro motivi; l’Agenzia resisteva con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina con priorità il primo motivo, che censura la nullità dell’avviso per difetto di motivazione, ritenendo che il suo eventuale accoglimento avrebbe potuto condurre a una decisione nel merito favorevole alla ricorrente. Il motivo è però inammissibile per difetto del requisito di specificità di cui all’art. 366, comma 1, n. 6), cod. proc. civ.. La ricorrente, contestando genericamente l’affermazione della CTR, non aveva trascritto né riassunto la motivazione dell’atto impositivo, impedendo alla Corte ogni verifica senza attingere a fonti esterne al ricorso.

Passando al secondo motivo, inquadrato nell’art. 360, comma 1, n. 4), cod. proc. civ., la Corte ne rileva la fondatezza. Richiama la riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5), cod. proc. civ. disposta dal D.L. n. 83 del 2012, convertito con modificazioni dalla L. n. 134 del 2012: il sindacato di legittimità sulla motivazione è ora ristretto alla verifica del minimo costituzionale richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost., riferibile ai casi di mancanza assoluta di motivi, di contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e di motivazione perplessa, incomprensibile o apparente.

È apparente la motivazione che, pur riconoscibile materialmente nel documento, non rende percepibili le ragioni della decisione e risulta inidonea a far conoscere l’iter logico del giudice, non consentendo alcun controllo e non potendo essere integrata dall’interprete con congetture. Tali anomalie si tramutano in vizio di nullità per difetto del requisito di cui all’art. 132, comma 2, n. 4), cod. proc. civ., corrispondente all’art. 36, comma 2, n. 4), del D. Lgs. n. 546 del 1992, e devono emergere dal testo della sentenza, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali.

Nel caso di specie, la CTR aveva affermato la natura di società cartiera della fornitrice sulla sola base del rinvio al processo verbale di constatazione, senza indicare le circostanze atte a comprovare l’interposizione fittizia tra il reale cedente comunitario e la cessionaria italiana secondo il meccanismo della frode carosello. Anche la consapevolezza della contribuente restava un’enunciazione apodittica. La motivazione è quindi solo apparente: i giudici del rinvio non paiono idonei a far comprendere le ragioni della riforma della pronuncia di primo grado.

La Corte cassa dunque la sentenza impugnata in relazione alla censura accolta, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, perché proceda a un nuovo esame e fornisca congrua motivazione. Il giudice del rinvio dovrà altresì valutare l’incidenza della sentenza penale irrevocabile di assoluzione, alla luce dell’art. 21-bis del D. Lgs. n. 74 del 2000, introdotto dal D. Lgs. n. 87 del 2024, e provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.