Prova delle cessioni intracomunitarie e onere di diligenza del cedente (Cass. civ. Sez. V n. 8732 del 02.04.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA, nell’ipotesi di cessione intracomunitaria ex art. 41 del d.l. 30 agosto 1993, n. 331, convertito con modificazioni dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, grava sul cedente, ai sensi dell’art. 2697 cod. civ., l’onere di dimostrare con mezzi adeguati, tali da non lasciare dubbi, i presupposti della deroga al normale regime impositivo: non solo la consegna della merce al vettore, ma anche l’effettività dell’esportazione in altro Stato membro e la propria buona fede. L’esenzione può essere negata quando risulti, in base a elementi oggettivi, che il cedente conosceva o avrebbe dovuto conoscere che l’operazione rientrava in un’evasione posta in essere dall’acquirente e non aveva adottato misure ragionevoli per evitarvi di partecipare. La prova del passaggio del confine può essere fornita anche con mezzi diversi dalle lettere di vettura CMR, purché dotati di requisiti di affidabilità e consistenza. L’onere di diligenza e prudenza si accentua quando emergono anomalie rispetto alle prassi ordinarie e impone un’indagine sull’effettività, operatività, serietà e solidità del cessionario che non si limiti alle risultanze formali.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate ha notificato a un contribuente, titolare di un calzaturificio, un avviso di accertamento IVA per l’anno di imposta 2013, contestando la non imponibilità di cessioni asseritamente intracomunitarie effettuate nei confronti di una società con sede nel Regno Unito. Il contribuente ha impugnato l’atto, deducendo la violazione dell’art. 12, comma 7, legge n. 212/2000, la nullità per difetto di motivazione e l’infondatezza della pretesa, sul rilievo che le operazioni erano reali e, in quanto intracomunitarie, non imponibili.

La Commissione tributaria provinciale ha accolto il ricorso in via preliminare. L’appello dell’Ufficio è stato respinto, ma la Cassazione, con una precedente ordinanza, ha cassato con rinvio. Riassunto il giudizio, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado ha nuovamente accolto la tesi del contribuente. Avverso tale pronuncia l’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, affidato alla violazione dell’art. 41 del d.l. n. 331/1993 e dell’art. 115 cod. proc. civ. in relazione all’art. 2697 cod. civ.

La Motivazione della Corte

La Corte ritiene fondato il motivo. Richiamando la giurisprudenza di legittimità, ribadisce che sul cedente incombe l’onere di provare i presupposti della deroga al regime impositivo con mezzi adeguati e tali da non lasciare dubbi. Non è sufficiente la consegna al vettore: occorre dimostrare l’effettività del trasporto e dell’esportazione in altro Stato membro, oltre alla propria buona fede.

Il Collegio richiama la giurisprudenza unionale, in particolare la sentenza della Corte di giustizia del 6 settembre 2012, C-273/11, secondo cui l’esenzione può essere negata al contribuente che, conoscendo o dovendo conoscere il contesto evasivo dell’operazione, non abbia adottato misure ragionevoli per evitarvi di partecipare. Vengono citate anche le pronunce di legittimità che, in materia, hanno precisato la distribuzione dell’onere probatorio.

La Corte osserva che la prova del passaggio del confine può essere fornita anche con mezzi diversi dalle lettere di vettura CMR, purché dotati di requisiti di affidabilità e consistenza, idonei a comprovare l’effettivo trasferimento della merce. Sul punto richiama la sentenza della Corte di giustizia del 20 giugno 2018, C-108/17, in tema di documenti amministrativi che accompagnano la circolazione dei beni.

Quanto alla buona fede, la Corte ricorda che, in conformità alla giurisprudenza unionale, il fornitore che intenda beneficiare dell’esenzione deve agire impiegando la massima diligenza esigibile da un operatore accorto, valutata secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità. L’onere di diligenza si accentua in presenza di anomalie rispetto alle prassi ordinarie e impone un’indagine che non si limiti alla verifica formale della partita IVA, ma si estenda alla reale situazione economico-patrimoniale del cessionario.

Nel caso concreto, la Corte rileva che la sentenza impugnata ha trascurato una serie di elementi sintomatici di un difetto di diligenza: consegna delle merci in territorio austriaco, pagamenti in contanti non tracciabili, assenza di elementi sulla destinazione della merce e sulla provenienza del denaro, ammontare delle cessioni corrispondente alla quasi totalità del volume d’affari, partita IVA del cliente estero non più attiva. La sentenza è pertanto cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Bolzano, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese.