Studi di settore: onere del contribuente e inerzia al contraddittorio (Cass. civ. Sez. V n. 25894 del 22.09.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento tributario mediante studi di settore, ai fini del riparto degli oneri probatori grava sul contribuente l’onere di allegare e provare – senza limitazioni di mezzi e di contenuto – le circostanze di fatto che allontanano la sua attività dal modello normale cui i parametri fanno riferimento, così da giustificare un reddito inferiore a quello standardizzato; sull’ente impositore grava invece l’onere di dimostrare l’applicabilità dello standard prescelto al caso concreto. Assume rilievo centrale l’obbligatorietà del contraddittorio endoprocedimentale, il cui esito non condiziona però l’impugnabilità dell’accertamento: il giudice tributario valuta liberamente sia l’applicabilità delle elaborazioni statistiche, sia la controprova offerta dal contribuente, non vincolato alle eccezioni sollevate in sede amministrativa. Se il contribuente non risponde all’invito al contraddittorio, egli assume le conseguenze della propria inerzia: l’Ufficio può motivare l’accertamento sulla sola base degli standard e il giudice può valutare la mancata risposta nel quadro probatorio.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava a un contribuente, per l’anno d’imposta 2004, un avviso di accertamento fondato sugli studi di settore, contestando ricavi non dichiarati ai fini IVA e quantificando un reddito d’impresa e un valore della produzione superiori a quelli dichiarati. Il contribuente impugnava l’atto, sostenendo il carattere meramente presuntivo della metodologia applicata.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso con sentenza depositata il 10 ottobre 2012. L’Ufficio proponeva appello e la Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Caltanissetta, con sentenza depositata il 10 ottobre 2016, rigettava l’impugnazione. Avverso tale pronuncia l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo; il contribuente non ha svolto attività difensiva. Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.

La Motivazione della Corte

Il motivo deduce la violazione degli art. 39, comma 1, lett. d, d.P.R. n. 600/73 e dell’art. 54 d.P.R. n. 633/72, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. La ricorrente rileva che i giudici di merito si riferiscono all’anno d’imposta 2005 invece che al 2004 e affrontano entità economiche errate, affermando con formula dubitativa l’insussistenza della discordanza presupposta dalla legge per le presunzioni da studi di settore.

La Corte ritiene il motivo fondato e ricostruisce il riparto dell’onere probatorio. Sul contribuente grava l’onere di allegare e provare le circostanze di fatto che giustificano un reddito inferiore a quello normale secondo la procedura standardizzata; sull’ente impositore quello di dimostrare l’applicabilità dello standard al caso concreto, come affermato da Cass. n. 40936/2021 e Cass. n. 3415/2015.

La Corte valorizza l’obbligatorietà del contraddittorio endoprocedimentale, che consente di adeguare gli standard alla concreta realtà economica del contribuente. Il suo esito non condiziona l’impugnabilità dell’accertamento: il giudice tributario valuta liberamente l’applicabilità delle elaborazioni statistiche e la controprova del contribuente, che non è vincolato alle eccezioni della fase amministrativa e può ricorrere anche a presunzioni semplici. Se però non risponde all’invito, egli assume le conseguenze della propria inerzia: l’Ufficio può motivare l’accertamento sui soli standard, dando conto dell’impossibilità di costituire il contraddittorio, e il giudice può valutare la mancata risposta nel quadro probatorio, secondo Cass. n. 14981/2020 e Cass. S.U. n. 26635/2009.

Nel caso di specie le affermazioni della Commissione tributaria regionale non si confrontano con il rilievo dello studio di settore né con il riparto dell’onere della prova. Il contribuente non ha prodotto documentazione idonea a suffragare una soluzione diversa, mentre i giudici hanno ignorato del tutto la circostanza, rilevante, della mancata risposta all’invito al contraddittorio. La sentenza è quindi cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria competente, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di legittimità.