Prestazioni extra budget delle strutture accreditate fuori dal principio di competenza (Cass. civ. Sez. V n. 26365 del 29.09.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di determinazione del reddito d’impresa, il generale principio di competenza non trova applicazione rispetto ai ricavi delle strutture convenzionate con il Servizio sanitario nazionale per prestazioni eseguite in aggiunta a quelle suscettibili di essere compensate in base ad una convenzione. Tali ricavi, c.d. extra budget, sono privi dei requisiti di certezza della loro esistenza e di determinabilità dell’ammontare finché non ne siano effettuati il riconoscimento e la quantificazione secondo le modalità stabilite dalla convenzione medesima. Ne consegue che la loro rilevanza fiscale non può essere anticipata all’esercizio di erogazione della prestazione. Sul piano civilistico, incombe sulla struttura sanitaria accreditata l’onere di provare l’esistenza di risorse disponibili per la remunerazione delle prestazioni eseguite oltre il tetto di spesa, costituendo per la pubblica amministrazione l’osservanza del tetto un vincolo ineludibile.

Il Fatto

Una società esercente attività di casa di cura in convenzione con la Regione Sicilia riceveva un avviso di accertamento, per l’anno d’imposta interessato, ai fini IRES e IRAP, oltre sanzioni e interessi. L’atto traeva origine da un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, che aveva rettificato il reddito dichiarato sul presupposto che i corrispettivi delle prestazioni sanitarie rese andassero computati per competenza in ciascun anno di riferimento, sebbene oltre il limite entro cui l’azienda sanitaria ne avrebbe assicurato il pagamento.

Il giudice di primo grado accoglieva il ricorso della società; la Corte di Giustizia Tributaria di II Grado della Sicilia rigettava l’appello dell’Agenzia delle entrate. Avverso tale decisione l’Amministrazione finanziaria proponeva ricorso per cassazione con unico motivo, resistito dalla contribuente con controricorso illustrato da memoria.

La Motivazione della Corte

L’unico motivo deduceva violazione e falsa applicazione degli artt. 83, 88 e 109 del d.P.R. n. 917/1986 e dell’art. 2423-bis cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.. L’Amministrazione sosteneva che i corrispettivi delle prestazioni extra budget dovessero concorrere al reddito per competenza, essendo il contratto con l’azienda sanitaria un titolo giuridico idoneo a sorreggere i ricavi e non difettando, nell’esercizio di erogazione, i requisiti di certezza e oggettiva determinabilità.

La Corte ha preliminarmente rigettato l’eccezione di inammissibilità per difetto di specificità, sollevata dalla società contribuente e giudicata insussistente, per poi dichiarare il motivo infondato nel merito.

Il Collegio ha richiamato un orientamento già espresso in controversia similare, relativa a casa di cura in convenzione con il Servizio sanitario nazionale, secondo cui il principio di competenza non opera rispetto ai ricavi delle strutture convenzionate per le prestazioni erogate in aggiunta a quelle compensabili in base alla convenzione. La ragione è che tali ricavi restano privi dei requisiti di certezza e determinabilità finché non intervengano riconoscimento e quantificazione secondo le modalità convenzionali (Cass. n. 2602/2019, confermata da Cass. n. 10302/2021 e Cass. n. 18419/2021).

Il percorso argomentativo è stato integrato dal richiamo alla giurisprudenza civile in materia di obbligazioni, secondo cui, per le pretese creditorie della struttura sanitaria accreditata, grava sulla struttura l’onere di provare l’esistenza di risorse disponibili per remunerare le prestazioni extra budget, essendo il rispetto del tetto di spesa un vincolo ineludibile per la pubblica amministrazione (Cass. n. 13884/2020; Cass. n. 25514/2024).

Il ricorso è stato quindi rigettato, con condanna dell’Agenzia delle entrate al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in dispositivo. La Corte ha inoltre rilevato la soccombenza dell’Amministrazione, ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, escludendo l’applicazione dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115/2002.