Frode carosello, onere della prova della consapevolezza del cessionario (Cass. civ. Sez. V n. 2309 del 23.01.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di detrazione IVA relativa a operazioni soggettivamente inesistenti, anche quando inserite in una frode carosello, incombe sull’Amministrazione finanziaria l’onere di provare la consapevolezza del cessionario che l’operazione si iscriveva in una evasione dell’imposta, dimostrando anche in via presuntiva, in base a elementi oggettivi specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente. Non è pertanto onere dell’Ufficio provare la connivenza del cessionario né la sua partecipazione alla frode consumata a monte. Ove l’Amministrazione assolva a tale incombente, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità rispetto alle circostanze del caso concreto.

Il Fatto

La contribuente, titolare di un’impresa individuale esercente il commercio di autoveicoli, ha impugnato un avviso di accertamento relativo al periodo di imposta 2005, con il quale l’Ufficio, all’esito di un PVC, disconosceva gli acquisti documentati da fatture emesse da un fornitore ritenuto privo di organizzazione, con recupero di IRPEF, IRAP e IVA. L’Amministrazione contestava che quel fornitore non aveva versato l’IVA e aveva rivenduto le autovetture a prezzi inferiori a quelli di mercato e talora di acquisto, indice della fittizietà degli acquisti.

La CTP ha accolto parzialmente il ricorso in punto IVA e IRAP. La CTR ha rigettato l’appello dell’Ufficio, ritenendo non assolto l’onere probatorio: in caso di frode carosello l’Amministrazione avrebbe dovuto dimostrare sia la frode del cedente sia la connivenza del cessionario, anche per presunzioni. L’Ufficio ricorre in cassazione con tre motivi; la contribuente non si costituisce.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo il ricorrente deduce la nullità della sentenza per violazione dell’art. 132 cod. proc. civ., sostenendo che la pronuncia di appello era priva di motivazione o affetta da mera apparenza nella parte in cui riteneva correttamente motivata la sentenza di primo grado. Il motivo è accolto: la CTR ha reso una motivazione meramente apparente, limitandosi ad affermare che il percorso logico del primo giudice era dettagliato, senza rendere comprensibili le ragioni dell’adesione.

I motivi secondo e terzo, esaminati congiuntamente, attengono alla violazione dell’art. 2697 cod. civ. e degli artt. 17, primo comma, e 19 d.P.R. n. 633/1972, nonché degli artt. 2727 e 2729 cod. civ. in combinato disposto con l’art. 54 d.P.R. n. 633/1972. La Corte richiama la propria giurisprudenza, che il ricorrente aveva in parte evocato: qualora si contesti che la fatturazione attiene a operazioni soggettivamente inesistenti, spetta all’Amministrazione provare la consapevolezza del destinatario, anche in via presuntiva e in base a elementi oggettivi specifici, che il contribuente fosse a conoscenza o avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza.

Assolto tale incombente, è il contribuente a dover offrire la prova contraria di avere adoperato, per non restare coinvolto, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità alle circostanze del caso concreto. La Corte fonda il principio sulla giurisprudenza eurounitaria richiamata (tra le altre, le pronunce Kittel, Mecsek-Gabona, Mahagében e David, Litdana e la più recente Bakati Plus), secondo cui l’evasione si configura anche quando un soggetto avrebbe dovuto sapere di partecipare, con il proprio acquisto, a un’operazione iscritta in una evasione commessa dal fornitore o da altro operatore a monte o a valle della catena.

Ne deriva che non è onere dell’Ufficio provare la connivenza del cessionario, bensì dimostrare i presupposti in base ai quali egli fosse consapevole della frode consumata a monte e fosse tenuto ad adottare le cautele esigibili da un operatore del settore. La sentenza impugnata non si è attenuta a tale principio: va cassata con rinvio, perché si accerti se l’Amministrazione abbia addotto elementi idonei a ritenere il cessionario consapevole, con la diligenza esigibile, di avere preso parte a una frode IVA consumata a monte e se egli abbia adottato ogni opportuna cautela. Al giudice del rinvio è demandata anche la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.