Motivazione contraddittoria sull’inesistenza oggettiva o soggettiva delle fatture (Cass. civ. Sez. V n. 12135 del 06.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
Integra il vizio di motivazione apparente, per contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, la sentenza di merito che nella parte narrativa rappresenta l’operazione come soggettivamente inesistente e nella parte motiva argomenta secondo lo schema dell’operazione oggettivamente inesistente. La qualificazione non è neutra, perché da essa dipendono la disciplina applicabile e la distribuzione dell’onere della prova tra Ufficio e contribuente. In tema di fatture per operazioni inesistenti, l’Amministrazione deve fornire elementi probatori anche solo indiziari e presuntivi; il contribuente, a sua volta, deve dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo, non bastando la regolarità formale delle scritture o dei pagamenti.

Il Fatto

Una società nel settore della compravendita di autoveicoli, poi sottoposta ad amministrazione giudiziaria, riceveva un avviso di accertamento ai fini Iva, Ires ed Irap per l’anno d’imposta 2005. Le indagini di polizia tributaria contestavano l’utilizzo di fatture di acquisto per operazioni soggettivamente inesistenti, riferite a fornitori che sarebbero stati mere interposizioni di persone.

La società adiva la giustizia tributaria sostenendo la propria buona fede, l’ignoranza dell’assenza fraudolenta dei fornitori e la coerenza dei prezzi di rivendita; contestava inoltre il disconoscimento della deducibilità dei costi. I gradi di merito le erano sfavorevoli e la contribuente proponeva ricorso per cassazione affidato a sei motivi, cui resisteva l’Amministrazione finanziaria con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina il ricorso muovendo dall’art. 360, comma primo, n. 5), cod. proc. civ., nel testo applicabile ratione temporis ai provvedimenti pubblicati dopo l’11 settembre 2012, come riformulato dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, convertito dalla legge n. 134 del 2012. Richiamando le Sezioni Unite n. 8053 del 2014, il Collegio ricorda che il sindacato di legittimità sulla motivazione è ridotto al minimo costituzionale: è denunciabile solo l’anomalia che si traduce in violazione di legge costituzionalmente rilevante, cioè la mancanza assoluta di motivi, la motivazione apparente, il contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e la motivazione perplessa od obiettivamente incomprensibile, restando esclusa la mera insufficienza.

Il primo motivo è dichiarato fondato ed assorbente. La sentenza impugnata, nella parte narrativa, descrive i fatti come operazioni soggettivamente inesistenti, mentre nella parte motiva ragiona secondo lo schema delle operazioni oggettivamente inesistenti. Si realizza così quella contraddizione insanabile tra qualificazione dei profili soggettivi ed argomentazione su profili oggettivi che integra il vizio dedotto. La motivazione risulta quindi incomprensibile là dove non chiarisce se la decisione muova dalla consapevolezza delle diverse conseguenze, in termini di disciplina e di onere probatorio, che derivano dalla qualificazione dell’inesistenza.

Il Collegio ricostruisce i principi consolidati in materia, richiamando in particolare Cass. Sez. V n. 11624 del 2020. Quando l’Amministrazione contesta l’indebita detrazione di fatture relative ad operazioni inesistenti, spetta all’Ufficio fornire la prova che l’operazione non è mai stata posta in essere, indicando gli elementi anche indiziari su cui si fonda la contestazione; grava invece sul contribuente l’onere di dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo, non essendo sufficiente la regolarità formale delle scritture o delle evidenze dei pagamenti, dati facilmente falsificabili.

La Corte distingue nettamente le due fattispecie. Nelle operazioni oggettivamente inesistenti l’Amministrazione ha l’onere di provare, anche in forma indiziaria e presuntiva, che l’operazione fatturata non è stata effettuata, dopo di che spetta al contribuente dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni; una volta accertata l’assenza dell’operazione, è esclusa la buona fede del cessionario, rilevante invece nella diversa ipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti. Quanto alla prova dell’Ufficio, ai sensi dell’art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972, l’inesistenza di passività o le false indicazioni possono desumersi da presunzioni semplici gravi, precise e concordanti, senza necessità di prove certe. Il giudice di merito deve valutare gli elementi presuntivi singolarmente e complessivamente e solo dopo, se li ritiene qualificati, esaminare la prova contraria offerta dal contribuente.

Il ricorso è pertanto accolto nei termini di cui in motivazione, con assorbimento degli altri motivi; la sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per la Sicilia, in diversa composizione, cui è demandato anche il regolamento delle spese del giudizio di legittimità.