Detrazione IVA non spetta al cessionario dell’impianto fatturato al terzo (Cass. civ. Sez. V n. 17669 del 26.06.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA, il diritto alla detrazione presuppone l’esatta individuazione del cedente e del cessionario secondo il modello legale delineato dagli artt. 17 e 18 del d.P.R. n. 633 del 1972, non essendo consentita alcuna deroga pattizia. L’emissione di fatture nei confronti di un soggetto diverso dal reale destinatario della prestazione preclude quindi la detrazione dell’imposta. Il fatto generatore dell’obbligazione tributaria, per la prestazione di servizi, coincide con la materiale esecuzione della prestazione; il pagamento del corrispettivo segna solo il momento di esigibilità dell’imposta. Il pagamento effettuato dal terzo ai sensi dell’art. 1180 cod. civ. ha mero effetto solutorio e non radica in capo all’adempiente il rapporto giuridico cui le prestazioni si riferiscono. Resta da verificare, in concreto, quali attività siano effettivamente riferibili al soggetto subentrante.

Il Fatto

La società contribuente impugnava l’avviso di accertamento notificatole per IRES, IRAP e IVA per l’anno 2011. L’Ufficio recuperava l’IVA detratta a fronte della realizzazione di un impianto fotovoltaico, portata dalle fatture emesse dalla società appaltatrice. L’impianto era stato originariamente commissionato da un’altra società su terreno di sua proprietà; questa, non avendo ottenuto il finanziamento per ultimare l’opera, risolveva consensualmente il contratto di appalto e la contribuente subentrava nell’acquisto dell’impianto in corso di costruzione.

Secondo l’Amministrazione finanziaria, poiché la proprietà del terreno era stata acquistata dalla contribuente solo successivamente, e poiché l’impianto era stato completato prima del subentro, le fatture emesse nei suoi confronti non potevano fondare il diritto alla detrazione. I pagamenti andavano qualificati come adempimenti del terzo ex art. 1180 cod. civ. La CTP respingeva il ricorso; la CTR accoglieva l’appello, riconoscendo la detrazione per essere la prestazione stata fatturata e pagata dalla contribuente. Ricorre per cassazione l’Amministrazione finanziaria.

La Motivazione della Corte

La Corte accoglie il ricorso. Il motivo denuncia la violazione del combinato disposto degli artt. 19, primo comma, 6, terzo comma, e 3 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione agli artt. 167 e 168 della Dir. 2006/112/CE. Il fulcro è che la CTR avrebbe erroneamente riconosciuto la detrazione dell’IVA indicata nelle fatture emesse dalla appaltatrice, nonostante l’anteriorità del collaudo dell’impianto rispetto al subentro della contribuente.

In primo luogo, la Corte ricorda che il fatto generatore dell’obbligazione tributaria, per la prestazione di servizi, è costituito dalla materiale esecuzione della prestazione; il pagamento del corrispettivo identifica solo il momento di esigibilità dell’imposta e il termine per l’emissione della fattura (Cass. n. 9064 del 2021; Cass. Sez. Un. n. 8059 del 2016). Poiché l’opera era stata realizzata nel dicembre 2010, il rapporto impositivo era sorto in capo alla precedente società: rispetto a questa si poneva il dovere di fatturazione e l’eventuale diritto di detrazione.

Sotto altro profilo, il credito di rivalsa sorge per effetto di una fattispecie complessa. A norma dell’art. 18 del d.P.R. n. 633 del 1972, il soggetto che effettua la cessione di beni o la prestazione di servizi deve addebitare l’imposta, a titolo di rivalsa, al cessionario o committente. La rivalsa è uno degli obblighi caratterizzanti l’applicazione dell’IVA; il comma 4 dell’art. 18 considera nullo ogni patto contrario. Non è dunque consentita alcuna deroga al modello legale, che impone l’esatta individuazione del cedente e del cessionario.

Ne deriva che l’emissione delle fatture non doveva avvenire nei confronti della contribuente, non essendo ammesse alterazioni pattuite tra le parti. La contribuente, nel pagare tali fatture, ha agito come soggetto adempiente all’obbligo del terzo ex art. 1180 cod. civ., la cui funzione è attribuire al pagamento dell’estraneo effetto solutorio. L’operazione commerciale di cessione dell’impianto si colloca su un piano privatistico, distinto da quello della traslazione degli obblighi fiscali.

La Corte precisa che le fatture sono state emesse nei confronti della contribuente in una situazione in cui la corretta destinataria non era tale società, quantomeno per le opere realizzate fino al dicembre 2010. Residuano da verificare, in sede di rinvio, le attività eventualmente riferibili alla contribuente perché realizzate dopo il subentro. La conclusione trova conferma in Cass. ord. n. 15637 del 2020. Il ricorso è accolto, la sentenza cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio in diversa composizione.