Agevolazione Ires registro internazionale non copre i voli venduti con la crociera (Cass. civ. Sez. V n. 19437 del 15.07.2024)

Principi di diritto (Massima)
Nel regime vigente ratione temporis, l’agevolazione IRES prevista dall’art. 4, comma 2, d.l. n. 457 del 1997, conv. dalla l. n. 30 del 1998, per il reddito derivante dall’utilizzazione di navi iscritte nel Registro internazionale, non si applica ai redditi derivanti dalla vendita dei trasporti aerei finalizzati a raggiungere il luogo di imbarco della nave. Le norme che prevedono agevolazioni fiscali in deroga al regime ordinario sono di stretta interpretazione e insuscettibili di applicazione analogica o estensiva, non essendo consentito estenderne la sfera di operatività a ipotesi non sussumibili nel significato testuale. L’agevolazione presuppone un reddito che implichi l’impiego diretto della nave, e il trasporto aereo non integra tale requisito.

Il Fatto

La società ricorrente esercita attività crocieristica con navi iscritte nel Registro internazionale. Per il periodo d’imposta 2011-2012 l’Agenzia delle Entrate ha emesso un avviso di accertamento con due riprese: la prima, a fini IRES e IRAP, contestava l’agevolazione applicata ai ricavi della vendita dei trasporti aerei offerti in abbinamento alla crociera per raggiungere il luogo di imbarco; la seconda contestava la classificazione tra i costi misti degli interessi passivi su finanziamenti destinati all’acquisto delle navi.

La Commissione tributaria provinciale ha accolto il ricorso sul primo rilievo e lo ha rigettato sul secondo. La Commissione tributaria regionale, rigettando l’appello dell’ufficio e accogliendo quello della società, ha annullato integralmente l’avviso, ritenendo agevolabili le attività accessorie e non necessaria, per la deducibilità parziale degli interessi, la presenza di una garanzia reale sulla nave. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a quattro motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina anzitutto i due motivi processuali, rigettandoli. Quanto all’omessa pronuncia, il vizio implica la completa omissione del provvedimento indispensabile alla soluzione del caso concreto e va tenuto distinto dal vizio motivazionale; poiché la Commissione regionale ha esplicitamente rigettato l’appello erariale e annullato l’avviso, nessuna omissione è configurabile. Quanto alla motivazione apparente, il vizio rileva solo se la motivazione è graficamente assente o le argomentazioni sono svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di individuarla; la Commissione ha invece individuato le norme applicabili e l’oggetto della lite, con motivazione succinta ma individuabile.

Il nucleo della decisione è il terzo motivo, accolto. La Corte ricostruisce il quadro normativo: da un lato il regime della tonnage tax, che prevede un’imposizione forfettaria basata sul tonnellaggio; dall’altro l’agevolazione del d.l. n. 457 del 1997, che assoggetta a imposizione il solo 20 per cento dei redditi da utilizzazione della nave iscritta nel Registro internazionale. I due regimi sono alternativi rispetto alle medesime attività.

Il d.m. 23 giugno 2005, attuativo della tonnage tax, elenca in modo tassativo le attività accessorie agevolabili e contempla i soli trasporti terrestri immediatamente precedenti o successivi all’imbarco, non quelli aerei. La diversa agevolazione del 1997, nella formulazione applicabile ratione temporis, non reca analoga disciplina delle attività accessorie.

La Corte richiama la decisione della Commissione europea in materia di aiuti di Stato, che individua la misura agevolata con riferimento esclusivo alla detassazione dei redditi di impresa derivanti dalla gestione delle navi, senza riferimento ad attività che non implicano l’utilizzazione delle navi. Il sopravvenuto art. 6-quinquies del d.l. n. 457 del 1997, introdotto dal d.l. n. 144 del 2022, conferma l’esclusione dei trasporti aerei, richiamando le sole attività accessorie svolte a bordo e fissando il limite del 50 per cento dei ricavi complessivi ammissibili.

La risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 47 del 1999 non è decisiva: essa non può derogare alla normativa primaria e presuppone comunque attività relative all’utilizzazione della nave. La Corte ribadisce infine che le norme agevolative sono di stretta interpretazione, insuscettibili di estensione analogica. Il quarto motivo, infine, è dichiarato inammissibile, perché tende a una diversa qualificazione dei costi, questione di fatto estranea al vizio di violazione di legge e proponibile solo sotto il profilo motivazionale.