Prova presuntiva dell’oggettiva inesistenza delle operazioni e riparto dell’onere probatorio (Cass. civ. Sez. V n. 21926 del 02.08.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA e di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria può assolvere l’onere di dimostrare la fittizietà dell’operazione non solo con prova diretta, ma anche mediante presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti ai sensi dell’art. 2729 cod. civ.; una volta assolta tale prova, incombe sul contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza e l’inerenza delle operazioni, non essendo sufficiente l’esibizione della fattura né la regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento. Il giudice di merito, nel valutare la prova indiziaria, è tenuto ad articolare il proprio giudizio in due momenti: dapprima la valutazione analitica di ogni indizio, per scartare quelli privi di rilevanza e conservare quelli dotati di positiva efficacia probatoria; poi la valutazione complessiva degli indizi isolati, per accertarne la concordanza e la capacità di fornire una valida prova presuntiva. È censurabile in sede di legittimità la decisione che neghi valore indiziario agli elementi acquisiti senza verificarne la valenza nel loro insieme.

Il Fatto

La contribuente, una società vinicola, era attinta da un avviso di accertamento parziale per il recupero di IVA indetraibile, oltre interessi e sanzioni, in relazione a operazioni ritenute oggettivamente inesistenti. La pretesa traeva origine da una verifica pluriennale della Guardia di Finanza, che aveva rilevato la registrazione in contabilità di acquisti di mosto provenienti da imprese qualificate come cartiere o missing traders, con l’interposizione di una società filtro.

La commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso della contribuente. In appello, la commissione tributaria regionale accoglieva invece l’impugnazione, ritenendo non raggiunta la prova della fondatezza della pretesa tributaria, poiché non erano stati allegati al processo verbale di constatazione né le dichiarazioni del collaborante né le risultanze delle intercettazioni valorizzate nell’ordinanza cautelare penale richiamata dal verbale stesso. Avverso tale sentenza l’Agenzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione, resistito dalla curatela fallimentare della società.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dalla premessa, pacifica tra le parti, che la controversia riguarda operazioni oggettivamente inesistenti. Su tale terreno richiama la propria elaborazione consolidata sul riparto degli oneri allegatori e probatori. Il diritto alla detrazione dell’IVA non sorge per il solo pagamento dell’imposta formalmente indicata in fattura, ma richiede l’inerenza dell’operazione all’impresa, requisito che manca quando l’imposta sia corrisposta per operazioni inesistenti, perché estranea alla rivalsa e potenzialmente espressiva di distrazione verso finalità ulteriori.

Da ciò il principio operativo: dimostrata dall’Amministrazione, anche con presunzioni semplici, l’oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente provare l’effettiva esistenza delle stesse. Tale onere non si assolve con l’esibizione della fattura, né con la regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento, strumenti di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia.

La Corte ribadisce poi che l’Amministrazione può assolvere il proprio onere anche mediante la prova logica o indiziaria. Sul punto richiama il criterio elaborato in tema di art. 2729 cod. civ., secondo cui il giudice deve procedere in due momenti: una valutazione analitica degli indizi, per scartare quelli irrilevanti e conservare quelli dotati di positiva o almeno potenziale efficacia probatoria, e una successiva valutazione complessiva, per verificare se gli elementi isolati siano concordanti e in grado di fornire una valida prova presuntiva, secondo il criterio della cosiddetta convergenza del molteplice. È dunque censurabile la decisione che neghi valore indiziario agli elementi acquisiti senza accertare se, valutati nella loro sintesi, potessero acquisirlo.

Applicando tali principi, la Corte rileva che la commissione regionale, pur avendo correttamente constatato l’assenza in atti delle dichiarazioni e delle intercettazioni valorizzate dall’ordinanza cautelare, ha pretermesso che l’Amministrazione può avvalersi della prova logico-indiziaria e che questa non attinge direttamente la fittizietà della singola operazione, ma vi perviene in via mediata, attraverso un coerente sviluppo argomentativo.

La commissione, inoltre, è incorsa in una contraddizione logica: essa stessa aveva inquadrato la vicenda come interposizione della società filtro tra le cartiere e la contribuente, e dunque la fittizietà delle operazioni avrebbe dovuto essere vagliata anche alla luce del tessuto delle connessioni soggettive facenti perno su quella società, fermo restando il successivo onere della contribuente di dimostrare effettività ed inerenza delle singole operazioni. Il ricorso è pertanto accolto, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio per nuovo esame e per le spese.