Motivazione per relationem dell’avviso e distinzione tra prova e allegazione (Cass. civ. Sez. V n. 26433 del 08.10.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento tributario, la motivazione dell’avviso resa per relationem è sufficiente quando riporta gli elementi essenziali dell’accertamento compiuto nei confronti del terzo, dovendosi distinguere il piano della motivazione da quello della prova della pretesa impositiva e, corrispondentemente, l’atto cui l’avviso si riferisce dal documento che ne costituisce mezzo di prova. L’omessa allegazione o la mancata ostensione di un documento non inficia la validità dell’atto impositivo se la motivazione è comunque sufficiente. Non ricorre la doppia conforme preclusiva, ai sensi dell’art. 348 ter, comma 5, c.p.c., quando la conformità delle argomentazioni dei due gradi è solo apparente, essendo entrambe fondate su un presupposto erroneo in fatto. Il travisamento della prova rileva se concerne il fatto probatorio in sé, purché questo abbia costituito punto controverso su cui la sentenza si è pronunciata.

Il Fatto

Il contribuente impugnava dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Crotone l’avviso di accertamento notificato nel giugno 2018 ed emesso per violazioni in materia di IVA, imposte dirette e IRAP relative all’anno d’imposta 2012. L’Agenzia delle entrate si costituiva resistendo. Con sentenza pubblicata nel novembre 2020 il ricorso era rigettato.

Il contribuente proponeva appello, resistito dall’Ufficio. La Commissione tributaria regionale della Calabria, con sentenza depositata l’8 settembre 2022, rigettava l’appello, rilevando che il processo verbale dell’accertamento della Guardia di Finanza risultava riportato nell’avviso e che, non essendo stata presentata la dichiarazione reddituale per il 2012, l’accertamento era stato notificato entro il termine dell’art. 43, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973. Da qui il ricorso per cassazione affidato a quattro motivi, trattato in camera di consiglio ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.

La Motivazione della Corte

Con il primo e il secondo motivo il ricorrente denunciava, rispettivamente ex art. 360, comma 1, n. 3 e n. 5, c.p.c., la violazione dell’art. 7 della l. n. 212 del 2000 e il travisamento del fatto, per essere l’avviso fondato su un processo verbale di constatazione redatto nei confronti di una società terza, non allegato né reso conoscibile. La Corte li ha dichiarati in parte inammissibili e in parte infondati.

Il Collegio ha anzitutto escluso l’operatività del principio della doppia conforme, poiché la conformità tra le argomentazioni dei due gradi è solo apparente quando entrambe poggiano su un presupposto erroneo in fatto, richiamando Cass. n. 22381/2026. Il ricorrente, tuttavia, confonde il piano della motivazione dell’avviso con quello della prova della pretesa impositiva.

Secondo la giurisprudenza richiamata, nel processo tributario non rilevano l’omessa allegazione di un documento o la mancata ostensione dello stesso se la motivazione, anche resa per relationem, è sufficiente, dovendosi distinguere l’atto cui l’avviso si riferisce dal documento che costituisce mezzo di prova (Cass. n. 8016/2024). Nella specie il prospettato travisamento non è decisivo, poiché dallo stralcio dell’avviso riprodotto in ricorso la motivazione risulta chiara e conforta la deduzione dell’Ufficio, secondo cui dal processo verbale del terzo è nata una mera segnalazione. La mancanza di decisività del secondo motivo si riverbera sull’infondatezza del primo.

Con il terzo e il quarto motivo, esaminati congiuntamente, il ricorrente deduceva la violazione dell’art. 57, commi 1 e 2, del d.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 43, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, nonché il travisamento del fatto relativo alla riferibilità all’anno 2010 delle contestazioni concernenti l’omessa dichiarazione IVA e dei redditi. I motivi sono stati dichiarati infondati: a fronte della contestazione dell’Ufficio circa l’omessa presentazione della dichiarazione per il 2012, affermata in sentenza con conseguente corretta applicazione del più lungo termine decadenziale, le censure sono sconfessate dalla stessa produzione dell’avviso. La verifica era stata innescata dal rinvenimento di fatture presso la sede di altra società e la parte dell’avviso concernente le sanzioni, su cui si fa leva, è risultata ininfluente. Correttamente i giudici di merito hanno applicato l’art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973. Il ricorso è stato rigettato, con condanna del ricorrente alle spese di legittimità e atto della sussistenza dei presupposti per il versamento del contributo unificato.