Accertamento bancario: prova analitica del contribuente e deducibilità dei costi (Cass. civ. Sez. V n. 11169 del 26.04.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamenti bancari, le presunzioni di cui agli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 hanno fonte legale e non richiedono i requisiti di gravità, precisione e concordanza propri delle presunzioni semplici. Il contribuente può superarle anche mediante presunzioni semplici, purché offra una prova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni singola movimentazione bancaria. A fronte di tale prova, il giudice di merito ha l’obbligo di verificarne con rigore l’efficacia dimostrativa per ciascuna operazione e di darne espressamente conto in sentenza, senza affermazioni apodittiche o cumulative. In caso di accertamento analitico-induttivo, il contribuente può sempre eccepire l’incidenza percentuale dei costi relativi ai ricavi non contabilizzati, che vanno detratti dall’ammontare dei prelievi non giustificati.

Il Fatto

Una società riceveva un avviso di accertamento ai fini IRES per l’anno d’imposta 2009. L’Agenzia delle Entrate, sulla base di un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, recuperava a tassazione redditi non dichiarati, individuati ex art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, valorizzando movimentazioni finanziarie ritenute non giustificate su conti intestati a un socio e a un dipendente, legati alla società da vincoli familiari.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso della contribuente e annullava l’atto. La Commissione tributaria regionale, in riforma, accoglieva l’appello dell’Ufficio, dichiarava legittimo l’avviso e condannava la società alle spese. La contribuente proponeva ricorso per cassazione con sei motivi; nelle more la società falliva e la curatela spiegava intervento volontario, ritenuto ammissibile.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina il primo motivo, relativo alla dedotta mancata pronuncia sull’inammissibilità dell’appello dell’Ufficio per difetto di delega, e lo dichiara inammissibile e infondato. Richiama il principio per cui gli uffici periferici dell’Agenzia sono legittimati direttamente alla partecipazione al giudizio e possono essere rappresentati dal direttore o da altro soggetto delegato, anche senza esibizione di specifica delega, salvo prova contraria circa l’appartenenza del sottoscrittore all’ufficio.

Il secondo motivo, sulla sottoscrizione dell’avviso, è respinto. La Corte ribadisce che la delega per la sottoscrizione ex art. 42, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973 è delega di firma e non di funzioni: non richiede l’indicazione del nominativo del delegato né della durata, potendo risultare da ordini di servizio che individuino l’impiegato mediante la qualifica. L’atto non è invalido per la sola mancanza di qualifica dirigenziale in chi sottoscrive o delega.

Il terzo motivo, sull’omessa pronuncia circa il difetto di motivazione dell’atto, è infondato. La motivazione per relationem al verbale della Guardia di Finanza non è illegittima, realizzando una economia di scrittura che non pregiudica il contraddittorio quando gli elementi sono già noti al contribuente. La Commissione regionale aveva dato conto del provvedimento autorizzativo agli accessi bancari e del p.v.c. notificato, ponendo la contribuente in grado di difendersi.

Il quarto motivo, sull’imputabilità alla società delle movimentazioni dei soci e dei familiari, è infondato. L’accertamento bancario può essere esteso anche ai conti intestati a terzi in presenza di elementi sintomatici, quali lo stretto rapporto di contiguità familiare, l’ingiustificata capacità reddituale dei prossimi congiunti nel periodo d’imposta o l’infedeltà della dichiarazione.

Il quinto motivo è fondato. La presunzione legale a favore dell’erario non necessita dei requisiti dell’art. 2729 cod. civ. e può essere superata con prova analitica. Il giudice di merito deve verificare rigorosamente l’efficacia dimostrativa delle prove offerte per ciascuna operazione e dar conto in sentenza delle relative risultanze. La Commissione regionale ha invece ritenuto apoditticamente che la contribuente non avesse fornito alcun elemento contrario, obliterando l’esame dei documenti giustificativi.

Il sesto motivo è parimenti fondato. In tema di accertamenti bancari, come interpretato dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 10 del 2023, il contribuente può sempre eccepire l’incidenza percentuale dei costi relativi ai ricavi non contabilizzati, da detrarre dall’ammontare dei prelievi non giustificati. La Commissione regionale ha obliterato ogni valutazione sul punto. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione.