Accertamento d’ufficio: obbligo di determinare i costi e IRAP agente (Cass. civ. Sez. V n. 14064 del 21.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento delle imposte sui redditi, quando il contribuente abbia omesso la dichiarazione, l’Amministrazione finanziaria può avvalersi dei poteri di cui all’art. 41 del d.P.R. n. 600 del 1973 e ricorrere a presunzioni anche prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, ma deve comunque determinare, sia pure induttivamente, i costi relativi ai maggiori ricavi accertati, a pena di lesione del parametro costituzionale della capacità contributiva. In tema di IRAP, a norma del combinato disposto degli artt. 2, comma 1, e 3, comma 1, lett. c), del d.lgs. n. 446 del 1997, l’esercizio dell’attività di agente di commercio è escluso dall’imposta quando non sia autonomamente organizzato; il requisito dell’autonoma organizzazione non ricorre quando il contribuente sia inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse.

Il Fatto

Il contribuente, agente di una società con sede nella Repubblica di San Marino, impugna un avviso di accertamento per imposte dirette e IVA relativo all’anno 2008, con cui l’Ufficio aveva accertato un reddito non dichiarato riconducibile alla sua attività di intermediazione. La Commissione tributaria provinciale rigetta il ricorso; la Commissione tributaria regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, respinge l’appello.

Il giudice di secondo grado ritiene che l’attività sia stata esercitata in modo professionale e abituale, che la committente avesse una stabile organizzazione in Italia e che il contribuente fosse comunque tenuto al versamento dell’IVA. Ritiene inoltre sussistente il presupposto dell’IRAP per il suo inserimento in una struttura organizzativa riferibile ad altrui responsabilità. Il contribuente propone ricorso per cassazione con sei motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina anzitutto il primo motivo, con cui si deduce la ultrapetizione della sentenza di appello per avere questa fondato il rigetto dell’eccezione di non imponibilità IVA su un accertamento di fatto estraneo all’atto impositivo. Il motivo è inammissibile per carenza di interesse: la sentenza impugnata si regge su più rationes decidendi autonome e il ricorrente non ha censurato quella fondata sull’art. 7, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972, secondo cui il contribuente, operando in Italia per conto di un committente stabilito all’estero, è comunque tenuto al versamento dell’imposta. Divenuta definitiva tale motivazione autonoma, le censure sulle altre non potrebbero produrre alcun annullamento.

Il secondo e il quarto motivo, esaminati unitariamente, sono dichiarati inammissibili per l’operare del limite della doppia conforme di cui all’art. 348-ter, comma 5, cod. proc. civ., applicabile ratione temporis, non avendo il ricorrente dimostrato la diversità delle ragioni di fatto poste a base delle due decisioni di merito. La Corte ricorda che alla fattispecie si applica l’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ. nel testo novellato dal d.l. n. 83 del 2012: non è più deducibile il vizio di insufficienza o incompletezza della motivazione, ma solo l’anomalia che si traduce in violazione dell’art. 111, comma 6, Cost. Il ricorrente ha invece censurato una motivazione insufficiente, secondo il paradigma previgente.

Il terzo motivo è inammissibile per mancanza di specificità, non avendo il contribuente riportato, neppure per estratto, il contenuto dei documenti dai quali risulterebbe la non imponibilità delle prestazioni.

Il quinto motivo è fondato. In caso di omessa dichiarazione, l’Amministrazione può ricorrere a presunzioni anche prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, ma deve determinare, sia pure induttivamente, i costi relativi ai maggiori ricavi accertati. Nella specie l’Ufficio aveva calcolato il reddito sui dati della committente senza considerare i costi, che andavano determinati induttivamente anche in assenza di indicazioni del contribuente.

È fondato anche il sesto motivo. Secondo l’orientamento richiamato, l’attività di agente di commercio è esclusa dall’IRAP quando non sia autonomamente organizzata. La Commissione tributaria regionale ha male interpretato tale principio, assumendo l’inserimento del contribuente nella rete di agenti della committente come presupposto dell’imposta, mentre si tratta di circostanza che dimostra il contrario: egli non era responsabile della struttura organizzativa, ma un semplice collaboratore. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione.