Ammortamento delle spese di manutenzione straordinaria su beni di terzi (Cass. civ. Sez. V n. 17720 del 27.06.2024)

Principi di diritto (Massima)
Le spese di manutenzione straordinaria eseguite su beni di terzi, quali le opere di rimozione dell’amianto finalizzate alla messa in sicurezza dell’immobile, costituiscono costi pluriennali capitalizzabili e non sono deducibili integralmente nell’esercizio di sostenimento. Ai sensi dell’art. 108, comma 3, del TUIR, la deduzione avviene pro quota, nel limite del periodo minore tra l’utilità futura delle spese e il tempo residuo della locazione. Nel processo tributario, caratterizzato dall’impugnazione dell’atto fiscale, il thema decidendum è delimitato dai motivi dedotti nel ricorso introduttivo. La memoria illustrativa non può introdurre motivi nuovi, e i motivi aggiunti sono ammissibili solo nei casi dell’art. 24 del d.lgs. n. 546/1992.

Il Fatto

La controversia ha origine da un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria aveva rettificato la perdita dichiarata da una società per l’anno 2008, accertando un reddito d’impresa a seguito del disconoscimento parziale di costi ritenuti non deducibili integralmente nell’esercizio. Si trattava di spese relative a opere di manutenzione su un immobile di terzi, detenuto in locazione, tra cui la rimozione dell’amianto dalla copertura. Un secondo avviso aveva recuperato l’IRPEF conseguente al maggior reddito da partecipazione attribuito per trasparenza a una socia.

La CTP di Viterbo aveva accolto i ricorsi riuniti dei contribuenti. La Commissione tributaria regionale del Lazio, in riforma, aveva accolto l’appello dell’Agenzia, qualificando l’intervento come manutenzione straordinaria e ripartendo i costi per il periodo minore tra durata del leasing e possibilità di utilizzazione del bene. La società e i soci hanno proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi.

La Motivazione della Corte

I ricorrenti hanno dedotto, con il primo motivo, l’omesso esame di un fatto decisivo ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., sostenendo la natura ordinaria delle opere, desumibile dalle fatture allegate. Con il secondo motivo hanno denunciato la violazione e falsa applicazione dell’art. 108, comma 3, del TUIR, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. La Corte ha esaminato unitariamente i motivi, per connessione, dichiarandoli infondati.

Il Collegio ha rilevato che dall’avviso di accertamento le spese contestate erano state contabilizzate come manutenzioni su beni di terzi e si riferivano a una fattura con causale di ristrutturazione per opere di manutenzione e messa in sicurezza della copertura in cemento amianto. Su tale base l’Amministrazione aveva qualificato i costi come manutenzione straordinaria su beni di terzi, aventi natura pluriennale.

La Corte ha confermato tale qualificazione. Le opere di rimozione dell’amianto costituiscono lavori di manutenzione straordinaria, essendo finalizzate alla messa in sicurezza dell’immobile. Il Collegio ha richiamato il principio contabile OIC 16, paragrafo 45, secondo cui la manutenzione straordinaria si sostanzia in ampliamenti, modifiche, sostituzioni e miglioramenti che producono un aumento significativo e tangibile di produttività o di sicurezza, o un prolungamento della vita utile del cespite, con costi capitalizzabili. Ha poi applicato il principio contabile OIC 24, richiamato anche nell’atto impositivo, considerando dette spese come immobilizzazioni materiali o migliorie su beni, ammortizzabili nel periodo minore tra utilità futura e locazione residua.

La Corte ha inoltre affrontato il profilo processuale. Dalla sentenza impugnata risultava che i ricorrenti non avevano contestato nel ricorso introduttivo la natura straordinaria della spesa, avendolo fatto solo con la memoria integrativa. Nel processo tributario l’indagine sul rapporto sostanziale è limitata ai motivi di contestazione che il contribuente deve specificamente dedurre nel ricorso introduttivo di primo grado. Il giudice deve attenersi ai vizi dedotti in ricorso, modificabili solo con motivi aggiunti, ammissibili, ex art. 24 del d.lgs. n. 546/1992, solo in caso di deposito di documenti non conosciuti o per ordine della commissione, come affermato da Cass. n. 15051 del 2/07/2014.

La memoria illustrativa può solo illustrare e argomentare i motivi già proposti, non introdurne di nuovi. Nel caso di specie essa era stata usata per introdurre un motivo nuovo, non essendo state contestate nel ricorso introduttivo né la natura straordinaria delle opere né l’esecuzione di lavori ulteriori rispetto alla rimozione dell’amianto. Non sussistevano i presupposti per i motivi aggiunti. Il ricorso è stato quindi rigettato, con condanna dei ricorrenti alle spese di legittimità e attestazione dei presupposti per il versamento del contributo unificato.