Autotutela sostitutiva e interesse a conservare l’impugnazione (Cass. civ. Sez. V n. 29611 del 10.11.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento tributario, l’esercizio del potere di autotutela sostitutiva, ai sensi dell’art. 2-quater, comma 1, del d.l. n. 564 del 1994, conv. in l. n. 656 del 1994, elimina ogni posizione di contrasto tra le parti e determina la sopravvenuta carenza di interesse alla prosecuzione del giudizio avente ad oggetto l’atto originario. Il nuovo avviso, tuttavia, deve contenere l’esplicita menzione che con esso si pone nel nulla l’atto anteriore, a tutela del diritto di difesa del contribuente e del divieto di doppia imposizione. Il potere di autotutela incontra i soli limiti del giudicato sul merito, del termine decadenziale per l’accertamento e del diritto di difesa. Ne consegue che, ove il ricorrente non deduca né produca l’atto rinnovato e non ne riporti il contenuto, il motivo che censuri la statuizione di annullamento è inammissibile per violazione del principio di specificità ex art. 366, comma 1, n. 6, cod. proc. civ.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava alla contribuente due avvisi di accertamento per gli anni d’imposta 2009 e 2010, con i quali, sulla base di un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, contestava la perdita della qualifica di ente non commerciale e i ricavi non dichiarati. Gli atti erano notificati all’Associazione e al suo rappresentante legale.

La contribuente impugnava gli avvisi davanti alla Commissione tributaria provinciale, che accoglieva il ricorso solo per l’anno 2010, rilevando il difetto di sottoscrizione dell’atto, e rigettava il ricorso per il 2009. L’Ufficio, in via di autotutela, emetteva e rinotificava un nuovo avviso per il 2010, emendato del vizio di firma. In appello la Commissione tributaria regionale accoglieva l’impugnazione della contribuente e annullava anche l’avviso per il 2009. L’Amministrazione ricorreva per cassazione con otto motivi; la contribuente rimaneva intimata.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta anzitutto il primo motivo, con il quale l’Ufficio censurava la mancata declaratoria di cessazione della materia del contendere per l’anno 2010. Il motivo è infondato. La Corte richiama la giurisprudenza secondo cui l’annullamento in autotutela dell’atto impugnato non consuma il potere impositivo e non rende improcedibile il ricorso del contribuente: il giudicato di annullamento fondato su vizi formali non produce effetti sostanziali sul nuovo provvedimento immune da vizi.

Il Collegio ribadisce che l’autotutela sostitutiva trova fondamento nel principio di perennità della potestà amministrativa ed è ammessa anche durante il giudizio di impugnazione, entro i limiti del giudicato sul merito, del termine decadenziale e del diritto di difesa. Le Sezioni Unite n. 30051 del 2024 hanno confermato che l’Amministrazione può annullare l’atto viziato ed emettere un nuovo atto, anche per una maggiore pretesa, purché non sia decorso il termine decadenziale e non vi sia sentenza passata in giudicato.

Tuttavia, l’annullamento d’ufficio dell’atto impugnato elimina il contrasto tra le parti e comporta la sopravvenuta carenza di interesse alla prosecuzione del giudizio. Ciò non esclude che il nuovo avviso debba contenere l’esplicita menzione che con esso si pone nel nulla l’atto anteriore, per rispettare il diritto di difesa e il divieto di doppia imposizione.

Nel caso concreto, l’Agenzia non ha dedotto né prodotto l’atto rinnovato, né ne ha riprodotto il contenuto nel ricorso, così eludendo il principio di specificità ex art. 366, comma 1, n. 6, cod. proc. civ. La circostanza deve ritenersi implicitamente esclusa dalle stesse affermazioni del ricorso, che non chiariscono se l’atto sostitutivo recasse la menzione dell’annullamento. Il giudice d’appello ha quindi correttamente escluso l’improcedibilità del ricorso introduttivo.

Il secondo e il terzo motivo, relativi alla notifica degli atti, sono dichiarati inammissibili per carenza di specificità: l’Amministrazione non ha trascritto né prodotto la relata di notifica, limitandosi a rinviare a quanto risulta agli atti. I motivi dal quarto all’ottavo, attinenti al merito della pretesa erariale, sono inammissibili per sopravvenuto difetto di interesse, poiché la decisione impugnata si fonda su una pluralità di ragioni autonome, la cui definitività preclude la cassazione. Il ricorso è rigettato.