Fatture per operazioni inesistenti: motivazione, reverse charge e sanzioni (Cass. civ. Sez. V n. 25433 del 16.09.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento IVA per utilizzo di fatture per operazioni inesistenti, l’art. 7, comma 1, della legge n. 212 del 2000 è rispettato quando l’avviso rappresenti l’apparato indiziario che conduce alla contestazione di inesistenza delle operazioni, non essendo necessaria l’esplicita qualificazione in termini oggettivi o soggettivi: spetta al giudice, alla luce di quell’apparato, operare la qualificazione del fatto costitutivo della pretesa tributaria. In regime di inversione contabile, l’IVA relativa a operazioni soggettivamente inesistenti è indetraibile, venendo meno la corrispondenza, anche solo soggettiva, tra operazione fatturata e operazione realizzata, con conseguente inesistenza dell’obbligo di corrispondere l’imposta indicata in fattura. Il d.lgs. n. 158 del 2015 non introduce un trattamento sanzionatorio generalizzato più favorevole, sicché la sola invocazione dello ius superveniens non rende illegittima la sanzione irrogata in base alla disciplina anteriore.

Il Fatto

Una società contribuente era destinataria di un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria rettificava il modello Unico per un periodo d’imposta, contestando la detrazione di IVA riferita a fatture emesse per operazioni inesistenti da due fornitori. La contestazione muoveva da un procedimento penale avviato a carico dei fornitori su processi verbali di constatazione della Guardia di Finanza; contestualmente al recupero dell’imposta erano state irrogate le sanzioni.

La società impugnava l’atto, lamentando di non aver mai conosciuto i processi verbali a carico dei terzi. La CTP accoglieva il ricorso; la CTR, su appello dell’Ufficio, rigettava il gravame ritenendo la motivazione dell’avviso nebulosa quanto alla natura oggettiva o soggettiva dell’inesistenza e, in ogni caso, non configurabile alcuna frode per effetto del regime del reverse charge, con applicazione retroattiva del regime sanzionatorio più favorevole sopravvenuto. L’Agenzia ricorreva per cassazione con quattro motivi.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo è fondato. L’avviso riprodotto in ricorso enuncia con chiarezza la contestazione di utilizzo di fatture per operazioni inesistenti e gli elementi fattuali che la sostengono: i fornitori non avevano istituito scritture contabili, non avevano presentato dichiarazioni, non avevano effettuato versamenti, erano privi di organizzazione contabile, dipendenti, collaboratori, mezzi di trasporto e finanziari per movimentare l’ingente materiale fornito. Tali elementi ponevano la destinataria nella condizione di avere contezza della contestazione sub specie di inesistenza soggettiva.

La Corte rileva l’intima contraddizione della sentenza impugnata: la CTR, dopo aver sostenuto la nebulosità della contestazione, illustra nel merito le ragioni dell’infondatezza sul presupposto di una tale inesistenza. Una volta addotto in avviso l’apparato giustificativo della contestazione, compete al giudice appurare e qualificare l’inesistenza in termini oggettivi, soggettivi o promiscui, secondo il consolidato orientamento sul potere di qualificazione del fatto costitutivo della pretesa tributaria (Sez. 5 n. 33050 del 16.12.2019; Sez. 5 n. 7102 del 15.03.2024). A tale compito la CTR è venuta meno, disponendo peraltro di tutti gli elementi per assolverlo.

È fondato anche il terzo motivo. In materia di reverse charge, l’imposta concernente cessioni effettuate in tale regime è indetraibile quando venga meno la corrispondenza, anche solo soggettiva, tra operazione fatturata e operazione concretamente realizzata (Sez. 5 n. 2862 del 31.01.2019; Sez. 5 n. 4250 del 10.02.2022, che richiama la sentenza della Corte di giustizia dell’11 novembre 2021, causa C-281/20). Il cessionario è l’effettivo soggetto d’imposta e l’IVA integrata a debito su fatture per operazioni inesistenti è dovuta anche quando si tratti di forniture inesistenti o diverse da quelle indicate in fattura.

Le Sezioni Unite n. 22727 del 20.07.2022 confermano che la detraibilità in regime di inversione contabile costituisce un posterius rispetto all’esistenza delle operazioni, quale requisito sostanziale del diritto di detrazione. Il diritto alla detrazione è escluso e la prova può essere fornita anche per presunzioni gravi, precise e concordanti, con inversione dell’onere probatorio sul contribuente (Sez. 5 n. 12649 del 19.05.2017).

Quanto al quarto motivo, anch’esso fondato, la Corte esclude che il d.lgs. n. 158 del 2015 operi in senso generalizzato più favorevole: la mera affermazione dello ius superveniens non consente di ritenere illegale la sanzione irrogata in conformità alla disciplina anteriore, in assenza di disamina degli elementi che, nel caso concreto, tenuto conto dell’eventuale cumulo, incidono sul complessivo trattamento sanzionatorio (Sez. 5 n. 577 dell’08.01.2024; Sez. 5 n. 19286 del 16.09.2020). La sentenza impugnata va dunque cassata con rinvio per nuovo esame.