Inerenza costi e motivazione sentenza tributaria limiti sindacato Cassazione (Cass. civ. Sez. V n. 18752 del 09.07.2024)

Principi di diritto (Massima)
Il sindacato di legittimità sulla motivazione della sentenza di merito, dopo la riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. operata dall’art. 54 d.l. n. 83 del 2012, è circoscritto alla verifica del minimo costituzionale richiesto dall’art. 111, sesto comma, Cost., individuabile nella mancanza assoluta di motivazione, nella motivazione apparente, nella manifesta ed irriducibile contraddittorietà e nella motivazione perplessa od incomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata. La motivazione apparente ricorre quando, benché graficamente esistente, non renda percepibile il fondamento della decisione, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con congetture. In tema di inerenza dei costi deducibili, la prova dell’esistenza, della natura della spesa, dei relativi fatti giustificativi e della concreta destinazione alla produzione incombe sul contribuente; l’Amministrazione può addurre elementi sintomatici del difetto di inerenza, tra cui la antieconomicità della spesa, ma è tenuta a provarne la contestazione senza sindacare le scelte imprenditoriali.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale che, in accoglimento dell’appello del contribuente, aveva confermato l’annullamento parziale di un avviso di accertamento per l’anno 2008, relativo a IRPEF, IVA e IRAP. L’Ufficio aveva recuperato costi dedotti dalla ditta individuale del contribuente, ritenendo privi dei requisiti di economicità e congruità i rapporti contrattuali con una società di cui il contribuente era socio unico.

La pretesa impositiva si fondava sul recupero di costi per locazione di macchinari e di un capannone, a fronte di ricavi di gran lunga inferiori. Sia la Commissione Tributaria Provinciale sia la CTR avevano respinto le ragioni dell’Ufficio, ritenendo giustificate le scelte imprenditoriali. La questione approda in Cassazione sui motivi di nullità della sentenza e di violazione delle regole sull’onere della prova.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta anzitutto il profilo della nullità della sentenza per asserita irriducibile contraddittorietà della motivazione. Il motivo è infondato: l’estensore è incorso in un mero errore materiale, discorrendo di accoglimento dell’appello mentre il dispositivo rigetta il gravame. Non ricorre la “manifesta ed irriducibile contraddittorietà” né una motivazione perplessa od incomprensibile, come chiarito da Cass. Sez. Un. n. 8053 del 2014.

Quanto ai motivi sull’inammissibilità dell’appello, la Corte rileva che essi non colgono la ratio decidendi: la CTR non ha pronunciato l’inammissibilità del gravame, neppure implicitamente, ma ha deciso nel merito, condividendo le conclusioni del primo giudice. Le osservazioni sulla riproposizione degli argomenti di prime cure hanno rafforzato la motivazione di merito, non inciso sulla potestas iudicandi.

Nel merito, la Corte esclude il vizio di motivazione apparente. Dopo la riforma dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., il controllo di legittimità si limita alla verifica del minimo costituzionale: la motivazione è solo apparente quando, pur esistente, non rende percepibile il fondamento della decisione (Cass. Sez. Un. n. 22232 del 2016). Il giudice non è tenuto ad esaminare singolarmente ogni allegazione delle parti, dovendosi ritenere implicitamente disattesi gli argomenti incompatibili con la soluzione adottata.

Sul piano sostanziale, la Corte richiama il principio secondo cui l’inerenza dei costi esprime una correlazione tra costi e attività d’impresa concretamente esercitata, con giudizio di carattere qualitativo che prescinde da valutazioni utilitaristiche o quantitative (Cass. n. 18904 del 2018). La prova dell’inerenza incombe sul contribuente; l’Amministrazione può contestarla con elementi sintomatici, tra cui la antieconomicità della spesa, ma senza sindacare le scelte imprenditoriali, essendo richiesta la dimostrazione dell’inattendibilità della condotta in chiave diacronica.

La Corte conclude che l’Ufficio, senza indicare precise violazioni, propone in realtà un diverso apprezzamento della quaestio facti, estraneo al paradigma dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.: da un lato assume una commistione tra attività riconducibili al medesimo soggetto, laddove la CTR ha accertato imprese complementari ma distinte; dall’altro incentra il giudizio di antieconomicità sui risultati della singola operazione, trascurando la situazione complessiva dell’impresa. Il ricorso è quindi rigettato, senza pronuncia sulle spese per la mancata costituzione del contribuente.