Interposizione illecita di manodopera: onere della prova e detrazione IVA (Cass. civ. Sez. V n. 13871 del 25.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di appalti di servizi ad alta intensità di manodopera, affinché possa configurarsi un genuino appalto ai sensi dell’art. 29, comma 1, del d. Lgs. n. 276 del 2003, occorre che all’appaltatore sia affidata la realizzazione di un risultato autonomo, con effettiva organizzazione del lavoro, reale assoggettamento al potere direttivo e di controllo sui propri dipendenti, impiego di propri mezzi e assunzione del rischio d’impresa. In difetto, si configura una interposizione illecita di manodopera con nullità del contratto. Sul piano probatorio, l’Amministrazione finanziaria assolve al proprio onere deducendo e provando elementi indiziari gravi, precisi e concordanti, a fronte dei quali scatta l’onere di prova contraria in capo al contribuente. La nullità del contratto e l’inesistenza della prestazione escludono il diritto alla detrazione IVA e la deduzione di componenti negative.

Il Fatto

Una società contribuente impugnava l’avviso di accertamento relativo al periodo d’imposta 2008, con cui l’Ufficio riqualificava come illecita intermediazione di manodopera il contratto di appalto stipulato con altra società, recuperando a tassazione la maggiore IRAP dovuta, oltre a interessi e sanzioni. La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso; la Commissione tributaria regionale, in accoglimento dell’appello dell’Ufficio, riformava la decisione. La società proponeva quindi ricorso per cassazione affidato a due motivi.

Il primo motivo denunciava la violazione dell’art. 2697 c.c., per avere la CTR erroneamente posto a carico della contribuente l’onere di provare la genuinità dell’attività di impresa dell’appaltatrice. Il secondo motivo censurava la violazione e falsa applicazione dell’art. 29 del d. Lgs. n. 276 del 2003, per avere la CTR qualificato la fattispecie come illecita somministrazione di manodopera pur avendo riconosciuto la regolare esecuzione dell’appalto.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina congiuntamente i due motivi, stante la loro connessione, e li ritiene infondati. Muove dall’accertamento in fatto compiuto dalla CTR, secondo cui il recupero fiscale si fonda sulla qualificazione giuridica del rapporto come somministrazione di manodopera e sull’insussistenza di valide ragioni economiche per la deduzione di componenti negative del reddito a fini IRAP.

Il Collegio richiama la propria giurisprudenza sulla somministrazione irregolare di manodopera schermata da un contratto di appalto, che incorre in nullità, conformando anche la sorte del contratto tra lavoratore e somministratore. Da ciò deriva che la fatturazione delle prestazioni non legittima la detrazione dell’IVA e che l’accertamento rileva anche ai fini della deduzione di componenti negativi ex art. 5, comma 3, del d. Lgs. 446 del 1997.

La Corte precisa i criteri distintivi del genuino appalto. Nei contesti labour intensive occorre verificare che l’appaltatore realizzi un risultato autonomo mediante effettiva e autonoma organizzazione del lavoro, con reale assoggettamento al potere direttivo e di controllo sui propri dipendenti, impiego di propri mezzi e assunzione del rischio d’impresa. Si configura invece interposizione illecita quando il potere direttivo o organizzativo sia interamente affidato al formale committente, restando irrilevante la mancanza dell’intuitus personae nella scelta del personale.

Sul piano dell’onere della prova, la Corte ribadisce che compete al Giudice di legittimità il controllo della corretta applicazione dei principi in tema di prova presuntiva ex art. 2729 c.c. La gravità, precisione e concordanza degli indizi consente di acquisire una prova presuntiva sufficiente, anche nel processo tributario, a sostenere i fatti fiscalmente rilevanti. L’Ufficio adempie al proprio onere deducendo e provando elementi indiziari, a fronte dei quali scatta l’onere di prova contraria in capo al contribuente.

Nel caso concreto la CTR si è allineata a tali principi, accertando in fatto il difetto del potere direttivo sui propri dipendenti e la mancata prova contraria da parte della contribuente, a fronte di documentazione di cantiere e fiscale carente. Esclusa l’effettiva realizzazione della prestazione, non sorge il diritto alla detrazione. Il ricorso è quindi rigettato, con condanna della ricorrente alle spese processuali.