Memorie illustrative nel processo tributario e specificazione del motivo di ricorso (Cass. civ. Sez. V n. 32970 del 17.12.2025)

Principi di diritto (Massima)
Nel processo tributario, la memoria illustrativa depositata ai sensi dell’art. 32 d.lgs. n. 546 del 1992 che si limiti a specificare e documentare un vizio già dedotto con il ricorso introduttivo non integra mutamento della causa petendi e non introduce nuovi temi di indagine. Il giudice di merito è tenuto a esaminarne il contenuto, atteso che il thema decidendum si individua in relazione al contenuto dell’avviso di accertamento e a quello dell’impugnazione, sia pure formulata in modo generico nella contestazione di merito della pretesa impositiva. È pertanto affetta da violazione di legge la sentenza di appello che dichiari di non poter entrare nel merito dell’accertamento per essere le contestazioni esposte soltanto con le memorie illustrative.

Il Fatto

La controversia origina dall’impugnazione, davanti alla CTP di Imperia, di un avviso di accertamento con cui l’Ufficio ha rideterminato in via sintetica il reddito del contribuente per l’anno 2008, applicando i criteri del c.d. redditometro. L’accertamento muoveva dalla sproporzione tra il reddito dichiarato e il valore dei mutui contratti, il possesso di più immobili, di veicoli e di polizze assicurative.

La CTP accoglieva il ricorso, ritenendo raggiunta la prova contraria attraverso la dimostrazione che il mutuo erogato per l’acquisto di un immobile era superiore al costo di acquisto. La CTR della Liguria, accogliendo l’appello dell’Agenzia, affermava di non poter entrare nel merito dell’accertamento, perché le contestazioni di merito sarebbero state esposte solo con le memorie illustrative. Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta in via logicamente preliminare il secondo motivo, che denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 32 d.lgs. n. 546 del 1992. Il motivo è fondato. La CTR, pur richiamando l’orientamento secondo cui l’indagine sul rapporto sostanziale è limitata ai motivi di contestazione dedotti nel ricorso introduttivo, non si è avveduta che il contribuente aveva già specificamente contestato nel merito la pretesa tributaria.

Nel ricorso introduttivo il contribuente aveva lamentato che l’Ufficio non aveva tenuto conto delle giustificazioni addotte, della congruità dichiarata e della disponibilità finanziaria derivante dal credito IVA e dalle quote di ammortamento. Tra le giustificazioni richiamate figurava la circostanza del mutuo eccedente il prezzo di acquisto, già oggetto del contraddittorio in sede amministrativa.

La deduzione contenuta nella memoria ex art. 32 non può quindi essere configurata come mutamento della causa petendi: si tratta di semplice specificazione del vizio già dedotto in via generale. Il thema decidendum si pone in relazione, in primo luogo, al contenuto dell’avviso di accertamento, ove la maggiore capacità reddituale era correlata all’entità dei mutui, e, in secondo luogo, al contenuto dell’impugnazione.

La CTR, nell’applicare l’art. 32 d.lgs. n. 546 del 1992, si è discostata dai principi enunciati dalla Corte. La sentenza va pertanto cassata sotto questo profilo. L’accoglimento del secondo motivo preclude l’esame del terzo, formulato in via subordinata, e assorbe gli altri due.

Il ricorso è accolto con riferimento al secondo motivo, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, cui è demandato anche il regolamento delle spese del giudizio di legittimità.