Motivazione apparente e poteri di equità del giudice tributario negli accertamenti bancari (Cass. civ. Sez. V n. 4554 del 20.02.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento delle imposte sui redditi e di determinazione del reddito d’impresa, il giudice tributario non è dotato di poteri di equità sostitutiva: deve fondare la decisione su giudizi estimativi ancorati al materiale istruttorio e darne conto in motivazione. È affetta da motivazione apparente, e quindi nulla per error in procedendo ai sensi degli artt. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. e 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. n. 546 del 1992, la sentenza che ridetermini equitativamente la pretesa erariale senza esporre l’iter logico seguito. Poiché gli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 pongono una presunzione legale relativa di ricavi su versamenti e prelevamenti, il contribuente deve fornire prova analitica e specifica, per ogni movimento contestato, della inclusione nella base imponibile o della estraneità alla produzione del reddito, mentre il giudice di merito è tenuto a una verifica rigorosa di tale prova, dandone compiutamente conto.

Il Fatto

La controversia ha ad oggetto l’impugnazione di un avviso di accertamento di un maggior reddito d’impresa per l’anno d’imposta 2012, emesso nei confronti di una ditta individuale sulla scorta di un processo verbale di constatazione della Guardia di finanza. La verifica era stata condotta anche esaminando le movimentazioni dei conti correnti bancari della titolare e del coniuge.

La Commissione tributaria regionale della Puglia, Sezione staccata di Lecce, in riforma parziale della decisione di primo grado, rigettava il motivo d’appello sul contraddittorio endoprocedimentale e, nel merito, rideterminava in via equitativa il reddito imponibile, ritenendo assorbiti gli ulteriori motivi. Avverso tale statuizione l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi, cui la contribuente ha replicato con controricorso e ricorso incidentale.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina congiuntamente i motivi, per la loro stretta connessione, e li accoglie. Il vizio di motivazione meramente apparente ricorre quando il giudice, in violazione dell’obbligo costituzionalmente imposto dall’art. 111, comma 6, Cost., omette di illustrare l’iter logico seguito, non chiarendo su quali prove abbia fondato il convincimento e con quali argomentazioni sia pervenuto alla determinazione.

La sanzione di nullità non colpisce soltanto le sentenze prive di motivazione grafica o affette da contrasto irriducibile tra affermazioni, ma anche quelle con motivazione solo apparente. In tal caso la motivazione, pur graficamente esistente e talora sovrabbondante, non consente di comprendere le ragioni della decisione, rendendo impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento, così da non attingere il minimo costituzionale. Richiamate Cass. Sez. U. n. 8053 del 2014 e Cass. Sez. U. n. 22232 del 2016.

In tale vizio incorre la sentenza impugnata. Non è dato comprendere come l’istanza di accertamento con adesione potesse escludere il contraddittorio anteriore all’emanazione dell’atto impositivo, né da dove risultasse l’indifferenza della contribuente alle richieste dell’Ufficio, né il contenuto del documento richiamato. Sul merito, la statuizione d’appello non spiega perché l’attestato del Comune e la dichiarazione sostitutiva di notorietà potessero incidere sulla pretesa fiscale, peraltro fondata su accertamenti bancari.

La Corte ribadisce il principio secondo cui l’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 impone di considerare ricavi sia i prelevamenti sia i versamenti su conto corrente, salvo prova contraria del contribuente. La presunzione, avendo fonte legale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti per le presunzioni semplici dall’art. 2729 cod. civ., e comporta inversione dell’onere della prova, non superabile con presunzioni o affermazioni generiche né con il richiamo all’equità. Il giudice tributario, quindi, non dispone di poteri di equità sostitutiva.

I giudici d’appello si sono sottratti a questa verifica rigorosa. All’accoglimento dei ricorsi consegue la cassazione della sentenza, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, per il riesame e la regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità.