Motivazione apparente, onere della prova e avviso motivato per relationem (Cass. civ. Sez. V n. 21922 del 02.08.2024)

Principi di diritto (Massima)
La sentenza tributaria è nulla per motivazione apparente solo quando questa, pur graficamente esistente, non renda percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice. La violazione dell’art. 2697 cod. civ. ricorre quando il giudice attribuisce l’onere della prova a una parte diversa da quella gravata, non quando valuti in modo erroneo l’esito delle acquisizioni istruttorie già correttamente ripartite. L’avviso di accertamento può essere motivato per relationem, con rinvio ad atti e documenti, purché questi siano allegati all’atto notificato, ne riproducano il contenuto essenziale o siano già conosciuti dal contribuente. Il giudizio di legittimità non ammette una nuova valutazione del materiale probatorio.

Il Fatto

All’esito di un’attività ispettiva della Guardia di Finanza, l’Agenzia delle entrate notificava al contribuente un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2005, contestando l’omessa dichiarazione IVA. L’amministrazione riqualificava l’attività esercitata: non commercio di rottami, bensì commercio all’ingrosso di oggetti preziosi e usati.

Il contribuente impugnava l’atto invocando il regime di esonero IVA e sostenendo di aver sempre ceduto rottami aurei. Il giudice di primo grado accoglieva il ricorso; la Commissione tributaria regionale accoglieva l’appello dell’Ufficio, ritenendo che dagli atti non emergessero elementi per la qualifica invocata dal contribuente. Ricorreva quindi per cassazione con quattro motivi.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo deduceva la nullità della sentenza per motivazione apparente, sul rilievo che il giudice di seconde cure avrebbe ripreso pedissequamente le argomentazioni dell’atto impositivo. La Corte respinge la censura: la giustificazione motivazionale appartiene al giudice del merito e l’apparenza ricorre solo quando la motivazione non renda percepibile il fondamento del decidere, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla. Dopo la riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. ad opera dell’art. 54 d.l. n. 83/2012, è denunciabile solo l’anomalia che si traduce in violazione di legge costituzionalmente rilevante: mancanza grafica dei motivi, motivazione apparente, contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, motivazione perplessa e incomprensibile. Nella specie la C.T.R. aveva spiegato in forma comprensibile le ragioni del decidere.

Il secondo e il quarto motivo contestavano la violazione dell’art. 2697 cod. civ. e la valutazione delle presunzioni tratte dal processo verbale di constatazione. La Corte ribadisce l’orientamento consolidato: la violazione del precetto sulla ripartizione dell’onere probatorio si configura solo se il giudice abbia gravato una parte diversa da quella indicata dalla norma. Se invece il giudice ritiene erroneamente che la parte onerata abbia assolto il proprio onere, il vizio attiene all’apprezzamento della prova e resta sindacabile solo nei limiti dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. Il ricorrente, non individuando il fatto storico decisivo omesso, propone una diversa lettura del materiale probatorio: proposta inammissibile in sede di legittimità.

Il terzo motivo denunciava la violazione dell’art. 115 cod. proc. civ. e dell’art. 7 d.lgs. n. 546/1992, per avere la C.T.R. fondato la decisione su un processo verbale mai depositato. La Corte osserva che l’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere assolto per relationem, purché l’atto richiamato sia allegato a quello notificato, ne riproduca il contenuto essenziale o sia già conosciuto dal contribuente. Gli stralci del verbale erano stati trasfusi nell’avviso: la censura è infondata.

Quanto agli artt. 2699 e 2700 cod. civ., la Corte rileva che il richiamo alla natura di atto pubblico è ultroneo rispetto alla ratio della decisione, fondata sugli esiti dell’attività ispettiva non smentiti da acquisizioni di segno contrario. Il ricorso è rigettato, con condanna alle spese e obbligo di versamento del contributo unificato integrativo, se dovuto.