Mutuo dissenso di donazione immobiliare: tassa il ritrasferimento, non l’incremento (Cass. civ. Sez. V n. 16681 del 17.06.2024)

Principi di diritto (Massima)
La risoluzione per mutuo dissenso di donazioni immobiliari i cui effetti traslativi si siano già prodotti ed esauriti non integra un vero e proprio mutuo dissenso, ma un nuovo e autonomo negozio, di contenuto uguale e contrario al precedente, con effetto ritraslativo della proprietà. Tale atto esprime autonoma capacità contributiva ed è soggetto a imposta proporzionale, secondo la regola dell’art. 34 d.lgs. n. 346/1990, anche in assenza di corrispettivo. L’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 impone di tassare l’atto secondo la sua intrinseca natura ed effetti giuridici, prescindendo dagli elementi extratestuali: la riqualificazione è legittima quando si fonda su elementi desumibili dal contenuto dell’atto. La base imponibile è il valore del bene al momento della retrocessione, non il solo incremento maturato tra la donazione originaria e l’atto.

Il Fatto

La vicenda nasce da una serie di donazioni immobiliari compiute nei confronti di più soggetti e, successivamente, da un atto notarile con cui le parti hanno risolto per mutuo dissenso le originarie donazioni. Con un avviso di rettifica l’Amministrazione finanziaria ha riqualificato quell’atto come ritrasferimento della proprietà a titolo gratuito, sottoponendolo a tassazione secondo la disciplina dell’imposta sulle donazioni.

I contribuenti hanno impugnato l’atto, contestando sia la qualificazione del negozio sia la determinazione della base imponibile. Dopo la pronuncia sfavorevole di primo grado e la parziale riforma in appello, la controversia è giunta in Cassazione, con ricorso principale dei contribuenti e ricorso incidentale dell’Agenzia delle Entrate.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta in via preliminare le censure sull’interpretazione dell’atto tassato. Le regole civilistiche di interpretazione del contratto, invocate dai ricorrenti, non sono conferenti: l’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 è disposizione speciale dell’interpretazione fiscale, autonoma e derogatoria rispetto alle comuni regole negoziali. Essa impone di ricercare l’intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto sulla base di un’indagine testuale, prescindendo dagli elementi extratestuali.

Il rilievo dei contribuenti, secondo cui la rettifica si sarebbe fondata su profili economici estranei all’atto, non è condivisibile. Le opere di trasformazione e riqualificazione degli immobili sono state desunte dallo stesso contenuto illustrato del rogito, nel quale le parti avevano rappresentato la realizzazione del compendio edilizio successivo alle originarie donazioni. Manca, pertanto, una qualificazione fondata su elementi extratestuali.

Nel merito, la Corte richiama il consolidato indirizzo sul mutuo dissenso: quando gli effetti traslativi del contratto si siano già prodotti ed esauriti, non si ha vera risoluzione, ma un contrarius actus, cioè un nuovo negozio con contenuto eguale e contrario al precedente, che produce un nuovo trasferimento della proprietà al precedente proprietario. Questa nuova manifestazione di volontà integra autonoma espressione di capacità contributiva, tassabile con l’imposta proporzionale anche in assenza di corrispettivo pattuito.

Da qui la correttezza della riqualificazione operata dall’Ufficio ai sensi dell’art. 34 d.lgs. n. 346/1990. Il rilievo sull’assenza di animus donandi è privo di fondamento, operando, ai sensi dell’art. 26 T.U. registro, la presunzione relativa di liberalità, non superata dai contribuenti.

Quanto alla determinazione del valore, l’accoglimento del ricorso incidentale dell’Agenzia è conseguente: se l’atto è un nuovo trasferimento, la base imponibile è il valore del bene nella sua oggettiva consistenza al momento della retrocessione. Il giudice di appello aveva invece parametrato l’imposizione al netto del valore dei beni donati negli anni 2004/2005, tassando il solo incremento maturato nel periodo intermedio, valore non contemplato dalla norma come base imponibile. Il quinto motivo principale è infondato, poiché l’imposizione sull’incremento è errore del giudice, non dell’avviso di rettifica. È invece fondato il sesto motivo, per l’omessa pronuncia sul motivo di appello concernente la stima dei beni e il difetto di prova della pretesa erariale. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione.