Raddoppio del termine di accertamento per attività finanziarie estere (Cass. civ. Sez. V n. 27100 del 09.10.2025)

Principi di diritto (Massima)
Le disposizioni di cui all’art. 12, commi 2-bis e 2-ter, del d.l. n. 78/2009, che raddoppiano i termini di decadenza per la notificazione degli avvisi di accertamento fondati sulla presunzione di evasione e i termini di decadenza e prescrizione per la contestazione delle sanzioni, hanno natura procedimentale e non sostanziale, soggiacendo al principio tempus regit actum. Esse si applicano pertanto anche ai periodi d’imposta anteriori alla loro entrata in vigore, quando venga in rilievo la sottrazione alla tassazione di redditi esportati in Stati a fiscalità privilegiata, indipendentemente dall’applicabilità della presunzione legale di cui all’art. 12, comma 2, del medesimo decreto. L’impossibilità di applicare retroattivamente tale presunzione non preclude all’Ufficio di provare l’esistenza di redditi non dichiarati detenuti occultamente all’estero sulla base di presunzioni semplici gravi, precise e concordanti.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava a un contribuente un avviso di accertamento con cui recuperava a tassazione, ai fini Irpef per l’anno 2007, il maggior reddito originato dalle disponibilità finanziarie detenute in Svizzera, Paese a fiscalità privilegiata, irrogando altresì sanzioni. L’accertamento scaturiva da una più ampia indagine da cui era emerso il ruolo di fiduciario di un notaio svizzero nei confronti di numerosi investitori, tra cui il contribuente, che avevano conseguito disponibilità finanziarie all’estero in violazione degli obblighi di monitoraggio fiscale.

Il contribuente impugnava l’atto impositivo e il giudice di primo grado ne riconosceva le ragioni, dichiarando decaduto l’Ufficio dalla potestà impositiva per inapplicabilità del raddoppio del termine. La C.T.R. della Lombardia confermava la decisione, escludendo la retroattività della presunzione di evasione e l’operatività del raddoppio per rilevanza penale dei fatti. L’Agenzia delle entrate ricorreva per cassazione; il contribuente restava intimato.

La Motivazione della Corte

L’unico motivo di ricorso denuncia la violazione dell’art. 12, commi 2 e 2-bis, del d.l. n. 78/2009. Secondo l’Amministrazione, la C.T.R. avrebbe errato nel ritenere inapplicabile ai fatti accertati la disposizione sul raddoppio del termine, trattandosi di norma di contenuto processuale soggetta al principio tempus regit actum. L’Ufficio richiama anche l’art. 13-bis del medesimo decreto, che ha introdotto lo scudo fiscale, sostenendo che privare di retroattività l’ampliamento del potere accertativo svuoterebbe di significato tale istituto.

La Corte ricostruisce il quadro normativo. L’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009 riconnette direttamente all’omessa dichiarazione una presunzione di evasione, stabilendo un’equipollenza tra l’omissione e la costituzione di disponibilità nei Paesi a regime fiscale privilegiato mediante redditi sottratti a tassazione. La disposizione modifica il precedente regime dell’art. 6 del d.l. n. 167/1990, che assisteva con presunzione legale relativa la sola fruttuosità delle somme.

Rileva però la Corte che, in fattispecie non dissimili, è già stato affermato che l’inapplicabilità retroattiva della presunzione legale non preclude all’Ufficio di provare l’esistenza di redditi non dichiarati detenuti occultamente all’estero anche sulla base di presunzioni semplici gravi, precise e concordanti, ai sensi dell’art. 38, comma 2, d.P.R. n. 600/1973. In tema di presunzioni semplici, del resto, gli elementi assunti a fonte di prova non debbono essere necessariamente più d’uno, potendo il giudice fondare il convincimento su uno solo di essi.

Tali considerazioni escludono che non possa darsi ingresso a metodi probatori presuntivi per le disponibilità detenute prima dell’entrata in vigore del decreto. Non vi sono dunque ragioni che ostano all’applicabilità delle ipotesi di ampliamento del termine: le previsioni dei commi 2-bis e 2-ter hanno natura procedimentale e si applicano anche ai periodi d’imposta precedenti al 1° luglio 2009. Discostandosi da tali indirizzi, i giudici regionali hanno errato. Il ricorso è accolto, la sentenza cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese.