Raddoppio dei termini d’accertamento: obbligo di denuncia e prognosi postuma (Cass. civ. Sez. V n. 22712 del 06.08.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento tributario, il raddoppio dei termini previsto dagli artt. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 57, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972, nei testi applicabili ratione temporis, presuppone unicamente l’obbligo di denuncia penale ai sensi dell’art. 331 cod. proc. pen. per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000, e non anche la sua effettiva presentazione. Ove il contribuente contesti il superamento dei termini, deve dedurre la carenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, non potendo discutere la sussistenza del reato, preclusa al giudice tributario. Questi è tenuto a compiere una valutazione ora per allora, la cosiddetta prognosi postuma, sui fatti nel loro complesso, senza disamina atomistica. Il raddoppio non opera con riferimento all’IRAP, imposta per la quale non sono previste sanzioni penali.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava a una società un avviso di accertamento per II.DD., inclusa l’IRAP, e IVA relative all’anno d’imposta 2004. L’atto traeva origine da un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, dal quale emergevano omessa dichiarazione di componenti positivi, indebite detrazioni di quote di ammortamento per operazioni inesistenti, costi non documentati, emissione di fatture senza IVA in assenza di dichiarazione di intenti e sottofatturazione di cessioni immobiliari.

La società impugnava l’atto deducendo la violazione dell’art. 43, comma 2-bis, del d.P.R. n. 600/73, per essere stato notificato a termine decadenziale spirato, non essendo applicabile il raddoppio dei termini in assenza dei presupposti per la denuncia penale. La Commissione tributaria provinciale accoglieva la doglianza e la Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia confermava la decisione. L’Agenzia ricorreva per cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte richiama il principio secondo cui il raddoppio dei termini presuppone l’obbligo di denuncia penale e non la sua effettiva presentazione, come chiarito dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 247 del 2011. Ne segue che il contribuente, nel contestare il superamento dei termini, deve dedurre la carenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, non potendo mettere in discussione la sussistenza del reato, il cui accertamento è precluso al giudice tributario.

Il giudice tributario, ove richiesto con i motivi di impugnazione, deve controllare la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia compiendo una valutazione ora per allora, la prognosi postuma, e accertando se l’amministrazione abbia agito con imparzialità. Tale verifica va condotta sui fatti nel loro complesso e non in una disamina atomistica e parcellizzata.

Nel caso di specie, il giudice del merito non ha compiuto tale accertamento. Ha ritenuto decisivo che in atti non risultasse depositata la notitia criminis, profilo irrilevante dovendosi valutare autonomamente i presupposti. Ha poi affermato apoditticamente l’insussistenza di elementi indice di obbligo di denuncia per l’anno 2004, senza spiegare le ragioni della conclusione, rendendo una statuizione che non rispetta il minimo costituzionale. Ha infine motivato, ad abundantiam, richiamando l’esito favorevole al contribuente di altro giudizio per diversi periodi d’imposta, profilo irrilevante in assenza di alcun effetto di giudicato sul processo.

La Corte precisa che rileva la circostanza che le violazioni tributarie accertate integrino fatti anche penalmente rilevanti; pertanto il raddoppio dei termini non opera in relazione all’IRAP, imposta per la quale non sono previste sanzioni penali. Il ricorso è quindi accolto limitatamente alla ripresa ai fini IVA e II.DD. diverse dall’IRAP e la sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, per l’esame dei fatti complessivi ai fini dei presupposti dell’obbligo di denuncia e, in caso di esito favorevole, delle questioni rimaste assorbite, oltre che per il regolamento delle spese.