Le percentuali di ricarico di altro anno non si estendono acriticamente (Cass. civ. Sez. V n. 21395 del 30.07.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento analitico-induttivo ai fini delle imposte sui redditi, l’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600/1973 consente all’Amministrazione finanziaria di fondare la rettifica su presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti ai sensi dell’art. 2729 cod. civ.. A tal fine l’Ufficio può utilizzare dati e notizie raccolti in relazione a periodi di imposta diversi da quello accertato, ma solo in una prima fase: deve poi valutarne la concreta riferibilità al periodo oggetto di contestazione. Le percentuali di ricarico accertate per un determinato anno costituiscono validi elementi indiziari per ricostruire i dati degli anni precedenti o successivi, salvo che il contribuente dimostri i mutamenti di mercato o di attività idonei a giustificare ricarichi diversi. Non è pertanto legittima l’estensione acritica delle risultanze di un altro periodo, in assenza di un giudizio di inattendibilità o incompletezza delle scritture contabili riferito agli anni oggetto di accertamento.

Il Fatto

A seguito di un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, l’Agenzia delle Entrate notificava alla titolare di una ditta individuale esercente attività di servizio di pompe funebri due avvisi di accertamento, con i quali rideterminava i ricavi non contabilizzati per gli anni di imposta 2008 e 2010 applicando una percentuale di ricarico del 39,80% desunta dall’anno 2009.

Le istanze di accertamento con adesione si concludevano negativamente. La contribuente impugnava gli atti davanti alla Commissione Tributaria Provinciale di Avellino, che riuniva i ricorsi e li accoglieva, ritenendo la percentuale di ricarico priva di valida e specifica giustificazione. La Commissione Tributaria Regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, rigettava l’appello dell’Ufficio. L’Agenzia delle Entrate ricorreva per cassazione con un unico motivo.

La Motivazione della Corte

Il ricorso si fonda sulla violazione e falsa applicazione dell’art. 39, comma 2, del d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 7, comma 1, del d.P.R. n. 917/1986, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ. L’Ufficio sostiene che l’Amministrazione possa avvalersi di dati relativi a un diverso periodo di imposta, presumendo che quanto riscontrato corrisponda all’andamento dell’attività anche negli altri anni, salva prova contraria del contribuente.

La Corte muove dal testo dell’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600/1973, che ammette la rettifica quando l’incompletezza, la falsità o l’inesattezza degli elementi dichiarati risulta dall’ispezione delle scritture contabili o dai dati e dalle notizie raccolti dall’ufficio. L’esistenza di attività non dichiarate è desumibile anche sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti. Quando le scritture appaiono lacunose, l’Ufficio può procedere a un accertamento induttivo nel rispetto dei requisiti dell’art. 2729 cod. civ.

Il passaggio decisivo riguarda l’utilizzabilità dei dati afferenti ad altri periodi di imposta. La Corte distingue la provenienza dei dati dall’inerenza degli stessi rispetto al periodo contestato. I dati raccolti in relazione a un diverso anno possono essere utilizzati in una prima fase, ma a valle l’Amministrazione non può sottrarsi a una loro valutazione di riferibilità al periodo oggetto di accertamento.

Alla stregua del principio di effettività della capacità contributiva ex art. 53 Cost., non è consentito estendere in modo acritico le risultanze riguardanti altri periodi: occorre valutare le circostanze caratterizzanti lo specifico anno di imposta. La Corte richiama il proprio orientamento secondo cui le percentuali di ricarico accertate per un determinato anno costituiscono validi elementi indiziari, da utilizzare secondo criteri di razionalità e prudenza, per ricostruire i dati degli anni precedenti o successivi, incombendo sul contribuente, per il principio di vicinanza della prova, l’onere di dimostrare i mutamenti di mercato o di attività.

Nel caso concreto il giudice di secondo grado, con accertamento di fatto insindacabile, ha ritenuto ingiustificata l’estensione delle risultanze del 2009 alle due annualità contestate, effettuata in modo acritico e non contestualizzata, in assenza di un giudizio di inattendibilità o incompletezza delle scritture contabili per gli anni 2008 e 2010. Il motivo è pertanto infondato e il ricorso è rigettato, con condanna dell’Agenzia delle Entrate alla rifusione delle spese di giudizio.