Rimborso IVA al non residente escluso dopo operazioni attive in Italia (Cass. civ. Sez. V n. 164 del 03.01.2026)

Principi di diritto (Massima)
Il diritto al rimborso dell’IVA richiesto dal soggetto non residente, ai sensi dell’art. 38-bis.2 d.P.R. n. 633/1972, è escluso per i periodi in cui il richiedente abbia effettuato, nel territorio dello Stato, operazioni attive diverse da quelle per le quali debitore dell’imposta è il committente o cessionario e da quelle non imponibili di trasporto o accessorie ai trasporti, in conformità all’art. 3, lett. b), della direttiva 2008/9/CE. La verifica di tale requisito negativo è logicamente prioritaria rispetto all’esame delle modalità di identificazione del soggetto non residente, sicché la sua omissione determina la cassazione della sentenza con rinvio al giudice di merito.

Il Fatto

Una società contribuente non residente presentava istanza di rimborso dell’IVA assolta sugli acquisti di carburante effettuati in Italia e ceduto ad armatori di navi adibite alla navigazione in alto mare. L’Amministrazione finanziaria negava il rimborso, eccependo, tra l’altro, che la società aveva compiuto nel territorio dello Stato operazioni attive territorialmente rilevanti, preclusive dell’accesso alla procedura agevolata di cui all’art. 38-bis.2 d.P.R. n. 633/1972. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso, ma la Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, valorizzando la non imponibilità delle cessioni di carburante ex art. 8-bis d.P.R. n. 633/1972 e art. 148 della direttiva 2006/112/CE, accoglieva l’appello della società. Avverso tale sentenza proponeva ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, con quattro motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha esaminato i motivi di ricorso, soffermandosi sul rapporto tra la disciplina sostanziale della non imponibilità delle operazioni di bunkeraggio e le condizioni di ammissibilità del rimborso IVA richiesto dal soggetto non residente. Ha rigettato il primo motivo, relativo alla dedotta nullità della sentenza per motivazione apparente, ritenendo che la decisione impugnata non fosse contraddittoria, avendo dato rilievo alla consegna del carburante direttamente nel serbatoio della nave e alla documentazione attestante il rispetto dei requisiti di cui all’art. 8-bis d.P.R. n. 633/1972.

Con riferimento al secondo e al terzo motivo, accolti congiuntamente, la Corte ha rilevato che il giudice d’appello aveva deciso la controversia sulla base della c.d. ragione più liquida, trascurando però l’eccezione dell’Amministrazione finanziaria circa l’assenza del requisito negativo previsto dall’art. 38-bis.2 d.P.R. n. 633/1972. La norma richiamata, nel testo applicabile ratione temporis, esclude il rimborso per i soggetti che nel periodo di riferimento abbiano effettuato operazioni attive nel territorio dello Stato, fatta eccezione per quelle per cui debitore dell’imposta è il committente o cessionario e per quelle non imponibili di trasporto o accessorie. Detta previsione attua l’art. 3, lett. b), della direttiva 2008/9/CE.

La Corte ha precisato che la verifica concernente il requisito negativo in esame è logicamente prioritaria rispetto a quella relativa all’identificazione del soggetto non residente ai sensi dell’art. 35-ter d.P.R. n. 633/1972, attenendo essa alla possibilità stessa, a monte, di richiedere il rimborso. Ha richiamato il principio per cui il diritto al rimborso non può essere riconosciuto qualora siano state realizzate operazioni attive non ricomprese nelle ipotesi eccettuative, così come affermato da Cass., 01/09/2022, n. 25879 e da Cass., 30/01/2023, n. 2746, che ha esteso alle richieste di rimborso i principi elaborati dalla giurisprudenza unionale in materia di detrazione.

Poiché la Corte territoriale non aveva svolto alcuna verifica in ordine alla contestazione relativa alla non spettanza del rimborso per l’avvenuta effettuazione di operazioni attive nel territorio dello Stato, la sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, in diversa composizione, affinché proceda a tale accertamento, condizionante in negativo il riconoscimento del diritto. Il quarto motivo, concernente l’omesso esame di fatti decisivi, è stato dichiarato assorbito.