Studi di settore: l’invito al contraddittorio e le conseguenze dell’inerzia (Cass. civ. Sez. V n. 24493 del 04.09.2025)

Principi di diritto (Massima)
La procedura di accertamento tributario standardizzato mediante applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici la cui gravità, precisione e concordanza non è determinata ex lege dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standard, ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente con il contribuente. In tale sede il contribuente ha l’onere di provare, senza limitazione di mezzi, le condizioni che giustificano l’esclusione dall’area di applicabilità degli standard o la specifica realtà dell’attività economica; la motivazione dell’atto non può esaurirsi nel rilievo dello scostamento. L’esito del contraddittorio non condiziona tuttavia l’impugnabilità dell’accertamento: il giudice tributario valuta liberamente l’applicabilità degli standard e la controprova offerta dal contribuente. Se questi resta inerte, l’Ufficio può motivare l’accertamento sulla sola base degli standard, dando conto dell’impossibilità di costituire il contraddittorio nonostante il rituale invito, e il giudice può valutare la mancata risposta nel quadro probatorio.

Il Fatto

La controversia riguarda un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle entrate in base agli studi di settore e previa instaurazione del contraddittorio, con cui era stato rideterminato il reddito d’impresa per l’anno 2000 ai fini Ires, Irap e Iva.

La Commissione tributaria provinciale aveva accolto le doglianze del contribuente; la Commissione tributaria regionale, in riforma, aveva ritenuto legittimo l’accertamento. Il contribuente ha impugnato per cassazione la sentenza di appello con tre motivi, deducendo la violazione delle norme sul contraddittorio procedimentale, il vizio di motivazione e la violazione delle regole sul valore presuntivo degli studi di settore. L’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo censurava la tesi della CTR secondo cui la mancata partecipazione del contribuente al contraddittorio legittimerebbe l’Ufficio a motivare l’accertamento sul solo scostamento dagli standard, sostenendo la natura sanzionatoria e punitiva di tale orientamento. La Corte lo ha dichiarato inammissibile ai sensi dell’art. 360 bis, n. 1, cod. proc. civ.

Il Collegio ha richiamato la giurisprudenza “assolutamente costante e unanime”, a partire da Sez. U. n. 26635 del 2009, ribadendo che lo scostamento dagli standard non è prova ex lege ma semplice presunzione semplice, e che la motivazione dell’atto deve integrare la dimostrazione dell’applicabilità concreta dello standard e le ragioni del rigetto delle contestazioni.

La Corte ha poi precisato che l’esito del contraddittorio non condiziona l’impugnabilità dell’accertamento: il giudice tributario valuta liberamente l’applicabilità degli standard e la controprova del contribuente, anche quando questi non abbia risposto all’invito. Proprio l’inerzia, però, produce conseguenze: l’Ufficio può motivare l’accertamento sulla sola applicazione degli standard, dando conto dell’impossibilità di instaurare il contraddittorio, e il giudice può valutarla nel quadro probatorio.

La Corte ha escluso la prospettata valenza punitiva dell’orientamento, radicandolo nelle specificità dello strumento accertativo e nei principi di correttezza e buona fede, con i quali la condotta inerte contrasta frontalmente. Nella specie la CTR aveva evidenziato la mancata partecipazione al contraddittorio e l’assenza di elementi probatori idonei a inficiare la pretesa dell’Ufficio.

Il secondo motivo, per omessa e insufficiente motivazione, è stato dichiarato inammissibile: la doglianza non è più proponibile ex art. 360, n. 5, cod. proc. civ. ratione temporis applicabile, nella formulazione introdotta dall’art. 54, comma 1, lett. b), d.l. n. 83/2012, che ha circoscritto il sindacato al requisito minimo costituzionale di validità ex art. 111 Cost.; inoltre osta all’art. 348 ter cod. proc. civ., avendo la CTR statuito in conformità alla decisione di primo grado. Il terzo motivo, per violazione dell’art. 39 d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 2729 cod. civ., è stato parimenti dichiarato inammissibile, riproponendo in termini generici le censure del primo motivo e mirando a una rivalutazione del merito non consentita in sede di legittimità. Il ricorso è stato rigettato, con condanna alle spese.