Studi di settore e multiattività: onere di prova contraria del contribuente (Cass. civ. Sez. V n. 19953 del 19.07.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento induttivo dei redditi d’impresa, l’atto di rettifica che l’Ufficio abbia sufficientemente motivato, specificando gli indici di inattendibilità dei dati contabili e la loro astratta idoneità a rappresentare una capacità contributiva non dichiarata, è assistito da presunzione di legittimità. L’Ufficio non è tenuto a provare null’altro se non quanto emerge dal procedimento deduttivo fondato sulle risultanze esposte, mentre grava sul contribuente l’onere di dimostrare la regolarità delle operazioni effettuate, anche in relazione alla contestata antieconomicità delle stesse. L’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973 e l’art. 54 d.P.R. n. 633/1972 consentono di desumere il reddito dalle incongruenze tra ricavi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio dell’attività, purché le presunzioni siano gravi, precise e concordanti. L’obbligo di contraddittorio endoprocedimentale opera per i soli tributi armonizzati e non sussiste quando l’accertamento non si fondi esclusivamente sugli studi di settore.

Il Fatto

La contribuente era attinta da un avviso di accertamento ai fini Irpef, IRAP e IVA per l’anno d’imposta 2009, con cui l’Ufficio rettificava i redditi dichiarati e le contestava l’antieconomicità della gestione. La contribuente esercitava un’impresa multiattività, comprendente somministrazione di bevande e alimenti, bar e caffè, rivendita di generi di monopolio, gioco al lotto e lotterie.

Adita la giustizia tributaria di primo grado, la CTP accoglieva parzialmente il ricorso riducendo i redditi accertati. La contribuente proponeva appello, che la Commissione Tributaria regionale rigettava, confermando l’operato dell’Ufficio e ritenendo sussistenti le presunzioni gravi, precise e concordanti derivanti dall’incongruità delle scritture contabili; riteneva inoltre infondata la censura sull’omesso contraddittorio. Ricorre quindi per cassazione la contribuente con tre motivi; replica l’Avvocatura generale dello Stato con controricorso.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo, con cui la ricorrente denuncia l’illegittimità della sentenza per aver applicato gli studi di settore a un’impresa multiattività, è dichiarato inammissibile. La Corte osserva che la ricorrente non coglie la reale ratio decidendi del grado di merito: la CTR aveva disatteso la censura sul presupposto della falsata ripartizione dei ricavi, imputati all’attività di bar anziché ad aggio. Il motivo si risolve in un tentativo di nuovo esame delle questioni di merito, inibito in sede di legittimità. Esso è comunque infondato, perché l’accertamento trova fondamento anche in ragioni diverse dagli studi.

Con il secondo motivo la ricorrente deduce la violazione dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 54 d.P.R. n. 633/1972, sostenendo che la CTR avrebbe avallato la rettifica basata sulle sole incongruenze, senza prove certe. Il motivo è respinto. La Corte richiama il consolidato orientamento secondo cui l’atto di rettifica adeguatamente motivato è assistito da presunzione di legittimità e grava sul contribuente l’onere della prova contraria. Nel caso concreto il comportamento antieconomico e l’incongruità tra ricavi dichiarati e ricavi desumibili dalle condizioni di esercizio giustificavano il ricorso all’accertamento induttivo.

La Corte rileva pure che la CTR ha esaminato la documentazione contabile ed extracontabile — libri, registri, fatture, corrispettivi, listino prezzi, rimanenze — e che la contribuente ha opposto una contestazione generica e aspecifica, invocando i criteri per le imprese multiattività senza dimostrare in quali termini tale censura fosse stata svolta nei gradi di merito.

Il terzo motivo, relativo all’omessa instaurazione del contraddittorio, è infondato. La Corte richiama la propria giurisprudenza: l’obbligo di contraddittorio preventivo di cui all’art. 10 legge n. 146/1998 opera in caso di accertamento basato esclusivamente sugli studi di settore, mentre non sussiste quando l’accertamento si fondi anche su altri elementi giustificativi, quali irregolarità contabili o gestioni antieconomiche. Nel caso di specie l’accertamento non poggiava solo sugli studi, e difettava la prova di resistenza, essendosi la contribuente limitata a lamentare la mancanza dell’avvio formale del contraddittorio. Le spese seguono la soccombenza.