Travisamento della prova e sgravio parziale nel processo tributario (Cass. civ. Sez. V n. 4560 del 20.02.2025)

Principi di diritto (Massima)
Il travisamento del contenuto oggettivo della prova, consistente nella svista sul fatto probatorio in sé e non nella verifica logica della sua riconducibilità al fatto, trova il suo rimedio nell’impugnazione per revocazione per errore di fatto, ove ne ricorrano i presupposti di cui all’art. 395, n. 4, cod. proc. civ.; se invece il fatto probatorio ha costituito un punto controverso sul quale la sentenza ha pronunciato, il vizio va fatto valere ai sensi dell’art. 360, n. 4, o n. 5, cod. proc. civ., a seconda che si tratti di fatto processuale o sostanziale. Nel processo tributario, il provvedimento di sgravio parziale che si limiti a indicare importi senza imputarli ai singoli anni d’imposta non consente di qualificare come nuovo e diverso il credito recuperato rispetto a quello originariamente iscritto a ruolo. Il giudice di merito che abbia accertato la corrispondenza tra la somma iscritta a ruolo e il credito maturato in un determinato anno non può essere contraddetto dal contenuto del provvedimento di sgravio, che resta inidoneo a dimostrare l’imputazione della pretesa ad annualità diverse.

Il Fatto

La vicenda riguarda una società cooperativa in liquidazione, capogruppo di un gruppo di imprese che avevano adottato la procedura dell’IVA di gruppo. In sede di controllo della dichiarazione IVA per un determinato periodo d’imposta, l’Ufficio contestava un minor credito rispetto a quello dichiarato, comunicando alla contribuente l’esito del controllo. Dopo le controdeduzioni della società, l’Ufficio riconosceva in parte la correttezza delle compensazioni infra gruppo, ma confermava la contestazione per una somma relativa al credito trasferito da una controllata, in quanto maturato in un anno antecedente all’adesione della stessa alla procedura di gruppo. Seguiva l’iscrizione a ruolo e l’emissione della cartella di pagamento.

La contribuente presentava istanza di annullamento in autotutela; l’Ufficio emetteva quindi un provvedimento di sgravio parziale, riconoscendo il credito maturato nell’anno precedente all’adesione, ma azzerando il credito maturato nell’anno in cui la controllata aveva omesso la dichiarazione IVA. La contribuente impugnava la cartella dinanzi alla giustizia tributaria di primo grado, che accoglieva il ricorso solo quanto alle sanzioni. In secondo grado la CTR dell’Emilia Romagna accoglieva l’appello della società e rigettava quello dell’Ufficio, annullando l’atto impugnato. L’Agenzia delle entrate ricorreva per cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo la ricorrente deduceva l’omesso esame di un fatto decisivo, in relazione all’art. 360, n. 5, cod. proc. civ., sostenendo che la sentenza impugnata era incorsa in un equivoco di percezione della consistenza del recupero esattoriale residuato dopo i provvedimenti di sgravio parziale. In particolare, dal secondo provvedimento di sgravio emergeva, secondo la ricorrente, che l’importo di cui alla cartella comprendeva sia la somma poi sgravata relativa al credito dell’anno 2005, sia la somma relativa all’anno 2006, non sgravata perché la controllata non aveva presentato la dichiarazione IVA.

La Corte, preliminarmente, qualifica la censura come deduzione sostanziale del travisamento del contenuto oggettivo della prova. Richiama sul punto le Sezioni Unite n. 5792 del 2024, che hanno affermato il riparto di rimedi: la revocazione per errore di fatto, ove ricorrano i presupposti dell’art. 395, n. 4, cod. proc. civ., quando il travisamento concerna la svista sul fatto probatorio in sé; il vizio di motivazione o di violazione di legge, ai sensi dell’art. 360, n. 4, o n. 5, cod. proc. civ., quando il fatto probatorio abbia costituito un punto controverso sul quale la sentenza ha pronunciato. Il paradigma normativo evocato è quindi ritenuto corretto.

Nel merito, la censura è infondata. La CTR aveva dato conto del contenuto del provvedimento di sgravio, integralmente riprodotto nel ricorso, ma aveva accertato che il credito iscritto a ruolo e riportato nella cartella di pagamento corrispondeva esattamente al credito maturato dalla controllata nell’anno precedente all’adesione all’IVA di gruppo, e non comprendeva anche il credito maturato nell’anno successivo. A fronte di tale accertamento, il contenuto del provvedimento di sgravio non può assumere la rilevanza attribuitagli dalla ricorrente.

La Corte osserva, infatti, che non si può escludere che l’Amministrazione, dovendo recuperare il credito maturato nell’anno in cui la controllata aveva omesso la dichiarazione, abbia operato nel provvedimento di sgravio la decurtazione di tale somma dal maggior credito maturato dalla controllata nell’anno precedente, debitamente trasferito alla capogruppo. Nel provvedimento sono riportati solo gli importi, ma manca del tutto l’imputazione degli stessi all’uno o all’altro anno d’imposta; né la ricorrente ha riprodotto nel ricorso il contenuto della dichiarazione IVA relativa all’anno in contestazione, in cui, secondo la controricorrente, era indicato il credito corrispondente.

Con il secondo motivo la ricorrente deduceva la violazione e falsa applicazione dell’art. 6 della legge n. 212 del 2000 e dell’art. 54-bis del d.P.R. n. 633 del 1972, sostenendo che la CTR aveva erroneamente ritenuto necessaria una nuova comunicazione per la contestazione del credito relativo all’anno 2006, previo annullamento in autotutela del ruolo e della cartella. Tale motivo resta assorbito dal rigetto del primo, perché presuppone la qualificazione della pretesa come nuova e diversa, esclusa dall’accertamento di merito. La Corte rigetta quindi il primo motivo, dichiara assorbito il secondo e condanna la ricorrente al pagamento delle spese processuali.