Interessi passivi su mutui ipotecari per immobili locati deducibili integralmente (Cass. civ. Sez. V n. 447 del 09.01.2025)

Principi di diritto (Massima)
L’art. 1, comma 36, legge n. 244/2007 riconosce la deducibilità integrale degli interessi passivi relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione, in deroga al regime di parziale deducibilità dell’art. 96 t.u.i.r.. La disposizione non subordina il beneficio alla circostanza che il finanziamento sia stato contratto per la costruzione o la ristrutturazione dell’immobile, né che gli immobili siano già locati o già costruiti al momento della stipula. Le limitazioni oggettive non trovano riscontro nel tenore letterale della norma; il legislatore, quando ha inteso restringere l’ambito applicativo, lo ha fatto espressamente introducendo il solo limite soggettivo delle società che svolgono in via effettiva e prevalente attività immobiliare. È invece fondata la censura sulla imputazione dei costi, che ai sensi dell’art. 109, comma 1, t.u.i.r. concorrono al reddito nell’esercizio di competenza, coincidente con il momento di emissione della fattura, salvo che l’esistenza o l’ammontare non siano ancora certi o obiettivamente determinabili.

Il Fatto

A seguito di verifica generale per gli anni dal 2008 al 2010, l’Agenzia delle Entrate notificava a una società di gestione immobiliare un avviso di accertamento per l’anno di imposta 2009, contestando l’indebita deduzione di interessi passivi su mutui per oltre 1,8 milioni di euro e di sopravvenienze passive. Secondo l’Ufficio, gli interessi erano indeducibili perché i mutui non erano stati accesi per la costruzione o ristrutturazione degli immobili concessi in locazione e ipotecati, ma per altre esigenze d’impresa.

La società impugnava l’atto. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso; la Commissione tributaria regionale accoglieva l’appello e annullava l’accertamento. L’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo censura la violazione degli art. 1, commi 35 e 36, legge n. 244/2007 e dell’art. 109 t.u.i.r., sostenendo che la deducibilità integrale sarebbe subordinata a presupposti soggettivi e oggettivi, come indicato nelle circolari 19/E del 2009 e 37/E del 2009.

La Corte rigetta la doglianza. L’art. 1, comma 36, legge n. 244/2007 sancisce la non rilevanza, ai fini dell’art. 96 t.u.i.r., degli interessi passivi relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione. Il tenore letterale non contempla alcun requisito legato alla finalità del finanziamento né all’utilizzo della provvista. Il collegio osserva che è del tutto indifferente che gli immobili siano già locati o già costruiti al momento della stipula del finanziamento.

Le limitazioni oggettive invocate dall’Ufficio non trovano riscontro nella norma: il legislatore, quando ha voluto restringere la portata del beneficio, lo ha fatto espressamente, con il limite soggettivo introdotto dall’art. 4, comma 4, d.lgs. n. 147/2015, riferito alle società che svolgono in via effettiva e prevalente attività immobiliare. Nella specie tale presupposto non è contestato.

La Corte richiama il proprio indirizzo consolidato, secondo cui la portata della disposizione è estremamente ampia da non giustificare limitazioni né sul piano oggettivo né su quello funzionale, citando Cass. n. 21885 e n. 21880 del 2023, Cass. n. 22191 e n. 22735 del 2023 e, da ultimo, Cass. n. 28804 del 2024, e vi dà continuità. La sentenza di appello si è attenuta a tali principi.

Il secondo e il terzo motivo, esaminati congiuntamente, sono invece fondati. L’art. 109, comma 1, t.u.i.r. àncora l’imputazione dei costi all’esercizio di competenza, coincidente con il momento di emissione della fattura, in cui il debitore acquisisce notizia del costo certo e determinato. La motivazione della sentenza impugnata si limita ad affermare che solo nel 2009 l’importo sarebbe stato quantificato con certezza, senza spiegare per quali circostanze tale certezza si sarebbe acquisita nell’anno successivo all’emissione della fattura.

Il ricorso è quindi rigettato quanto al primo motivo, accolto quanto al secondo e al terzo; la sentenza è cassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.