Interessi passivi su mutui ipotecari: deducibilità senza limiti funzionali (Cass. civ. Sez. V n. 445 del 09.01.2025)

Principi di diritto (Massima)
L’art. 1, comma 36, della legge n. 244/2007 prevede la non rilevanza, ai fini dell’art. 96 t.u.i.r., degli interessi passivi relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione, con conseguente integrale deducibilità degli stessi in deroga al regime di parziale deducibilità. La portata della disposizione, ricavabile dalla sua interpretazione letterale e teleologica, è estremamente ampia e non giustifica limitazioni né sul piano oggettivo, quanto alle tipologie di immobili, né sul piano funzionale, quanto agli obiettivi dell’indebitamento. La deducibilità integrale non è dunque subordinata alla circostanza che il finanziamento sia stato contratto per l’acquisto o la costruzione dell’immobile destinato alla locazione. Il legislatore, quando ha inteso restringere l’ambito applicativo della norma, lo ha fatto espressamente introducendo il solo limite soggettivo delle società che svolgono in via effettiva e prevalente attività immobiliare.

Il Fatto

A seguito di un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza e di una verifica generale per gli anni dal 2009 al 2011, l’Agenzia delle Entrate notificava a una società l’avviso di accertamento per l’anno di imposta 2012, contestando l’indebita deduzione, ai fini IRES e IRAP, di interessi passivi su mutui per oltre un milione e seicento mila euro. Secondo l’Ufficio gli interessi erano indeducibili perché nascevano da mutui non avviati per la costruzione o la ristrutturazione degli immobili concessi in locazione e sottoposti a ipoteca, ma accesi per creare provvista destinata ad altre esigenze di impresa.

La società impugnava l’atto davanti alla Commissione tributaria provinciale di Roma, che accoglieva integralmente il ricorso. L’appello dell’Agenzia veniva respinto dalla Commissione tributaria regionale del Lazio con la sentenza n. 6243/08/22 depositata il 22.12.2022. Avverso tale pronuncia l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione con un unico motivo, resistito dalla società con controricorso e memoria.

La Motivazione della Corte

Il ricorso deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 1, commi 35 e 36, della legge n. 244/2007 e dell’art. 109 del d.P.R. n. 917/1986, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.. Secondo l’Ufficio, la deducibilità completa degli interessi passivi in deroga all’art. 96 t.u.i.r. sarebbe subordinata a presupposti soggettivi e oggettivi, individuati in due precedenti circolari dell’Amministrazione finanziaria. Nella specie difetterebbe il presupposto oggettivo, perché il secondo mutuo sarebbe stato acceso a costruzione già completata e la provvista sarebbe stata utilizzata per concedere prestiti ad altre società del gruppo e per altre esigenze di impresa.

La Corte ricostruisce anzitutto il quadro normativo. L’art. 1, comma 36, della legge n. 244/2007 stabilisce, sino all’adozione delle modifiche normative agevolative, la non rilevanza ai fini dell’art. 96 t.u.i.r. degli interessi passivi relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione. L’art. 4, comma 4, del d.lgs. n. 147/2015 ha poi limitato soggettivamente la portata della disposizione, riferendola alle società che svolgono in via effettiva e prevalente attività immobiliare. L’art. 14, comma 2, del d.lgs. n. 142/2018 aveva disposto l’abrogazione, ma l’art. 1, comma 7, della legge n. 145/2018 ne ha fatto salva l’applicazione.

Nel caso in esame vengono in rilievo i soli presupposti oggettivi, non essendo contestato il possesso dei requisiti per qualificare la contribuente come società di gestione immobiliare. La Corte disattende l’argomento dell’Ufficio secondo cui l’ambito oggettivo della norma andrebbe limitato agli interessi su finanziamenti contratti esclusivamente per l’acquisto o la costruzione degli immobili destinati alla locazione. Si tratta di una limitazione che non trova riscontro nel testo normativo: il legislatore, quando ha ritenuto di restringere la portata della disposizione, lo ha fatto in via espressa, imponendo il solo limite soggettivo.

Nel percorso argomentativo la Corte richiama il proprio indirizzo, secondo cui la portata della disposizione è estremamente ampia, tanto da non giustificare limitazioni né sul piano oggettivo delle tipologie di immobili, né sul piano funzionale degli obiettivi dell’indebitamento (Cass. nn. 21885 e 21880 del 2023, seguite da Cass. n. 22191 del 2023, Cass. n. 22735 del 2023 e, da ultimo, Cass. n. 28804 del 2024), cui il Collegio dichiara di voler dare continuità. La sentenza impugnata si è attenuta a tali principi, rilevando che la norma prevede l’agevolazione indipendentemente dalla finalizzazione del finanziamento all’acquisto o alla costruzione. Il ricorso è pertanto rigettato, con compensazione delle spese di legittimità in ragione dell’assenza, all’epoca del deposito, di un orientamento consolidato nella specifica materia. Non vi è luogo a pronuncia sul raddoppio del contributo unificato, trattandosi di Amministrazione dello Stato istituzionalmente esonerata dal materiale versamento mediante prenotazione a debito.