Raddoppio dei termini per le sanzioni sul monitoraggio fiscale (Cass. civ. Sez. V n. 2865 del 31.01.2024)

Principi di diritto (Massima)
I commi 2-bis e 2-ter dell’art. 12 del d.l. n. 78 del 2009, convertito con modificazioni dalla legge n. 102 del 2009, hanno natura procedimentale e non sostanziale. Essi raddoppiano, rispettivamente, i termini di decadenza per la notificazione degli avvisi di accertamento fondati sulla presunzione di evasione e quelli di decadenza e prescrizione per la notificazione degli atti di contestazione o irrogazione delle sanzioni per l’omessa denuncia delle disponibilità finanziarie detenute all’estero. Soggiacciono perciò al principio tempus regit actum e si applicano anche ai periodi d’imposta anteriori alla loro entrata in vigore, avvenuta il 1° luglio 2009. La presunzione legale di cui al comma 2 del medesimo art. 12, avendo invece natura sostanziale, non retroagisce: per gli anni anteriori continua ad applicarsi la disciplina previgente, ossia l’art. 6 del d.l. n. 167 del 1990.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate ricorre per cassazione, con unico motivo, contro la sentenza con cui la commissione tributaria regionale ha confermato la decisione di primo grado favorevole alla contribuente. L’atto impugnato è l’irrogazione di sanzioni per l’omessa denuncia delle disponibilità finanziarie detenute all’estero, relative agli anni d’imposta 2008 e 2009.

L’Ufficio aveva recuperato a tassazione i redditi derivanti da disponibilità depositate presso un istituto di credito estero, non indicati nel quadro RW. I dati erano stati acquisiti dall’amministrazione fiscale francese e consistevano nella documentazione bancaria nota come «lista Falciani», frutto del trafugamento di informazioni sulla clientela straniera. La commissione regionale ha ritenuto la decadenza del potere impositivo per inapplicabilità retroattiva dell’art. 12, comma 2-bis, del d.l. n. 79 del 2009. Il ricorso dell’Ufficio arriva così davanti alla Corte.

La Motivazione della Corte

Il motivo è incentrato sulla violazione dell’art. 12, comma 2-bis, del d.l. n. 78 del 2009 e dell’art. 6 del d.l. n. 167 del 1990, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. La Corte lo ritiene fondato.

Il Collegio richiama l’orientamento già consolidato, citando Cass. n. 29632 del 14.11.2019 e, da ultimo, Cass. n. 33965 del 05.12.2023. Da tali decisioni si ricava che la presunzione di evasione stabilita dall’art. 12, comma 2, non ha natura procedimentale ma sostanziale, perché le norme sulle presunzioni sono collocate nel codice civile tra quelle sostanziali e perché una diversa lettura pregiudicherebbe, in contrasto con gli artt. 3 e 24 Cost., l’effettività del diritto di difesa del contribuente nella scelta sulla conservazione documentale.

Di segno opposto è la qualificazione dei commi 2-bis e 2-ter: essi raddoppiano i termini di decadenza e prescrizione e, avendo natura procedimentale, soggiacciono al principio tempus regit actum. Si applicano pertanto anche ai periodi d’imposta precedenti alla loro entrata in vigore, quando venga in rilievo la sottrazione alla tassazione di redditi esportati in Stati a fiscalità privilegiata, a prescindere dall’operatività della presunzione legale del comma 2.

Nella fattispecie il raddoppio dei termini per la notifica dell’avviso di accertamento è dunque applicabile alle violazioni accertate ai sensi dell’art. 6 del d.l. n. 167 del 1990. Una volta stabilito che i commi 2-bis e 2-ter valgono anche per gli anni anteriori, e che per quegli stessi anni non opera la presunzione legale del comma 2, ne consegue l’applicazione della disciplina previgente e all’epoca vigente, richiamando sul punto Cass. n. 30742 del 2018. La commissione regionale non si è conformata a tali principi, avendo ritenuto il raddoppio applicabile solo agli accertamenti fondati sulla presunzione.

Il ricorso è accolto e la sentenza cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte che, in diversa composizione, procederà a nuovo esame nel rispetto dei principi esposti e provvederà sulle spese del giudizio di legittimità.