Termine dilatorio non applicabile all’accertamento a tavolino e riproposizione delle eccezioni assorbite (Cass. civ. Sez. V n. 3237 del 05.02.2024)

Principi di diritto (Massima)
Il termine dilatorio di sessanta giorni previsto dall’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 non si applica all’avviso di accertamento emanato all’esito di un controllo c.d. a tavolino, svolto presso la sede dell’Amministrazione sulla base di dati forniti dal contribuente o acquisiti documentalmente, e non all’esito di accessi, ispezioni e verifiche nei locali destinati all’esercizio di attività commerciali o professionali. Nell’ordinamento non sussiste un principio generale che imponga il contraddittorio fin dalla fase di formazione della pretesa fiscale. Nel processo tributario, le domande e le eccezioni non esaminate in primo grado perché ritenute assorbite non sono soggette alla presunzione di rinuncia e non richiedono la proposizione dell’appello incidentale, essendo sufficiente la loro riproposizione in appello; la tardiva costituzione della parte resistente non ne preclude la riproposizione, ma comporta unicamente l’inammissibilità dell’appello incidentale.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava a una contribuente un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2003, contestando un maggior reddito imponibile e un reddito di partecipazione non dichiarato, quale socia di una società in nome collettivo. L’atto si fondava sulla mancata giustificazione di accrediti erogati da due società e sull’emissione di un assegno circolare. Da tale avviso scaturivano maggiori imposte e sanzioni.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso e annullava l’atto. Su gravame dell’Ufficio, la Commissione tributaria regionale riformava la decisione e confermava la legittimità dell’accertamento, sul rilievo che le questioni di merito non erano state oggetto di appello incidentale. La contribuente ricorreva per cassazione con quattro motivi.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo la ricorrente deduceva la violazione dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000, per essere stato emesso l’avviso prima del decorso dei sessanta giorni dal rilascio del processo verbale di chiusura delle operazioni. Il motivo è infondato. La Corte ribadisce che l’inosservanza del termine dilatorio non determina la nullità dell’atto ove si tratti di tributi non armonizzati e di avvisi emessi non all’esito di accessi, ispezioni e verifiche presso la sede dell’esercizio commerciale o professionale.

Il Collegio distingue nettamente il controllo eseguito presso la sede del contribuente dal controllo a tavolino. Nel primo caso la tutela del contraddittorio procedimentale è massima, perché tende a bilanciare lo squilibrio tra contribuente e Amministrazione derivante dai poteri ispettivi; il termine dilatorio si applica quindi in tutti i casi di accesso nei locali del contribuente, anche quando il verbale non contenga rilievi. Nel secondo caso, invece, la vis expansiva del contraddittorio non giunge a imporre termini dilatori all’azione di accertamento fondata su controlli svolti nella sede dell’Amministrazione.

La Corte ribadisce che nell’ordinamento non sussiste un principio generale che imponga il contraddittorio fin dalla fase di formazione della pretesa fiscale. Tale principio non è desumibile nemmeno dal diritto dell’Unione, avendo la Corte di Giustizia UE affermato che l’Amministrazione, quando procede alla raccolta di informazioni, non è tenuta a informarne il contribuente. Nella specie non vi era stato alcun accesso o ispezione, ma solo un contraddittorio su invito dell’Ufficio, con incontri e deposito di documentazione.

Con il secondo motivo, ritenuto fondato, la Corte rileva che la Commissione regionale, superata la questione del termine dilatorio, ha omesso ogni valutazione sulla rilevanza reddituale delle somme oggetto delle movimentazioni bancarie, limitandosi a prendere atto di quanto accertato dall’Ufficio. Il giudice d’appello ha inoltre ritenuto rinunciate le questioni di merito per mancata proposizione dell’appello incidentale, ma la contribuente, vittoriosa in primo grado, non aveva interesse a proporlo e le aveva comunque riproposte.

Richiamando le Sezioni Unite n. 7940 del 2019, la Corte afferma che le parti sono tenute a riproporre le domande e le eccezioni non accolte in primo grado perché rimaste assorbite, con il primo atto difensivo, senza necessità di appello incidentale, trattandosi di fatti già rientranti nel thema decidendum. La Commissione regionale avrebbe quindi dovuto esaminare tutte le altre eccezioni di illegittimità, non esaminate perché assorbite ma non rigettate. La tardiva costituzione dell’appellata non preclude la mera riproposizione, determinando unicamente l’inammissibilità dell’appello incidentale ai sensi dell’art. 54, comma 2, del d.lgs. n. 546/1992. Assorbiti il terzo e il quarto motivo, la sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese di legittimità.