Contraddittorio endoprocedimentale nel accertamento a tavolino (Cass. civ. Sez. V n. 7627 del 21.03.2024)

Principi di diritto (Massima)
Nel accertamento c.d. a tavolino, in cui non vi è stato alcun accesso, ispezione o verifica nei locali destinati al esame dell’attività, l’Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, la cui violazione comporta l’invalidità dell’atto impositivo, purché il contribuente abbia assolto al onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa. Tale obbligo sussiste esclusivamente per i tributi armonizzati, mentre per quelli non armonizzati non è rinvenibile, nella legislazione nazionale, un analogo generalizzato vincolo, sussistendo solo ove specificamente sancito. Poiché per le modalità di svolgimento del contraddittorio non è prescritta alcuna forma vincolata, è sufficiente e necessario che esso si realizzi in modo effettivo, quali che siano gli strumenti in concreto adottati.

Il Fatto

Il titolare di una impresa individuale esercente attività edilizia riceveva un avviso di accertamento per imposte dirette e IVA, relativo al 2010, con cui il reddito d’impresa era stato rideterminato a seguito del disconoscimento di costi — lavori eseguiti da terzi e forniture di merci — ritenuti non inerenti e non di competenza.

La CTP di Napoli rigettava il ricorso del contribuente. La Commissione tributaria regionale della Campania respingeva l’appello, osservando, per quanto qui interessa, che la censura sulla mancata instaurazione del contraddittorio preventivo era pretestuosa e che il contribuente non aveva dimostrato neppure in giudizio l’inerenza, la certezza e la competenza dei costi disconosciuti. Proponeva quindi ricorso per cassazione, affidato a tre motivi; l’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo il ricorrente deduceva la violazione degli artt. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, e 51, commi 2 e 6, del d.P.R. n. 633 del 1972, per avere la CTR ritenuto pretestuosa l’eccezione sulla mancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale. Il motivo è infondato.

La Corte richiama innanzitutto il principio delle Sezioni Unite n. 24823 del 2015: nei casi di accertamento a tavolino l’Amministrazione è gravata del obbligo generale di contraddittorio, la cui violazione comporta l’invalidità dell’atto impositivo, purché il contribuente abbia assolto al onere di enunciare le ragioni che avrebbe potuto far valere, esclusivamente per i tributi armonizzati. Per quelli non armonizzati non è rinvenibile un analogo generalizzato vincolo, che sussiste solo ove specificamente sancito.

In secondo luogo, poiché per le modalità del contraddittorio non è prescritta alcuna forma vincolata, va ribadito il principio di Cass. n. 20436 del 2021: è sufficiente e necessario che esso si realizzi in modo effettivo, quali che siano gli strumenti adottati, siano procedure partecipative o altri meccanismi di interlocuzione preventiva, come questionari, accesso agli atti o altre attività funzionali.

Nella specie, al contribuente era stato inviato un questionario con richiesta di documentazione, proprio per verificare la regolarità della posizione contabile e fiscale. Dal ricorso risulta altresì un secondo contatto con l’Amministrazione, nel quale il contribuente aveva esibito i mastrini contabili dei fornitori, il registro acquisti, vendite e cespiti. Tali contatti erano idonei a integrare il contraddittorio endoprocedimentale.

Il secondo motivo — violazione degli artt. 41-bis e 29, comma 1, lett. c), del d.P.R. n. 600 del 1973 — è inammissibile per mancanza di specificità. La Corte ricorda che l’accertamento parziale non è metodo autonomo, ma modalità procedurale che segue le regole degli artt. 38 e 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 e 55 del d.P.R. n. 633 del 1972, potendo basarsi anche sul metodo induttivo (Cass. n. 28681 del 2019); non è richiesta la prova certa del maggior reddito, raggiungibile anche in via presuntiva, salva la prova contraria (Cass. n. 8406 del 2018).

Il terzo motivo, sulla motivazione apparente, è infondato: la motivazione, benché sintetica, affronta tutte le censure e supera il minimo costituzionale (Sez. U. n. 22232 del 2016; Sez. U. n. 8053 del 2014). Il ricorso è rigettato, con condanna alle spese.