La CTU non può supplire agli oneri probatori delle parti (Cass. civ. Sez. V n. 12059 del 03.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
Nel processo tributario la consulenza tecnica d’ufficio non è mezzo istruttorio in senso proprio, ma mezzo ausiliario integrativo di conoscenza e valutazione del giudice: essa può essere disposta, anche d’ufficio, solo per valutare tecnicamente i dati oggettivi già acquisiti agli atti di causa. E’ pertanto inammissibile la CTU che, in violazione dell’art. 7, comma 2, del d.lgs. n. 546/1992, venga delegata al consulente la soluzione di valutazioni giuridiche su fatti principali, ovvero venga utilizzata per sopperire alle carenze istruttorie delle parti, sovvertendo i rispettivi oneri probatori. In materia di IVA e operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di provare, anche in via presuntiva, la consapevolezza del destinatario; solo assolto tale onere grava sul contribuente la prova contraria della massima diligenza esigibile.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate impugnava in cassazione la sentenza con cui la Commissione tributaria regionale della Toscana aveva accolto l’appello di una società contribuente operante nella grande distribuzione, riformando la decisione di primo grado che aveva respinto l’opposizione a un avviso di accertamento.

L’Ufficio aveva contestato, per il 2011, l’indetraibilità dell’IVA relativa a fatture emesse da società rivelatesi missing trader, afferenti a operazioni soggettivamente inesistenti di acquisto di prodotti di elettronica a prezzi inferiori a quelli di mercato. La CTR, aderendo alle conclusioni della disposta CTU, aveva escluso la consapevolezza della contribuente, valorizzando la non specializzazione della stessa nel settore dell’elettronica e la ragionevolezza degli sconti ottenuti.

La Motivazione della Corte

La Corte ricostruisce la natura della CTU: essa non è mezzo istruttorio in senso proprio, ma mezzo ausiliario integrativo del giudice di merito, cui spetta stabilire se sia necessaria o opportuna. In nessun caso può essere disposta in funzione puramente esplorativa o di esonero della parte dall’onere probatorio suo proprio.

Richiamando il principio enunciato dalle Sezioni Unite n. 3086 del 2022, la Corte ribadisce che il consulente può accertare tutti i fatti inerenti all’oggetto della lite, ma non i fatti principali che è onere delle parti allegare a fondamento della domanda o delle eccezioni. Il giudice tributario, pur potendo espletare incombenti istruttori d’ufficio, non può sopperire alle carenze istruttorie delle parti sovvertendo i rispettivi oneri probatori.

Nella specie il secondo quesito sottoposto al CTU — se gli sconti non contestati avrebbero potuto mettere la contribuente in condizione di sapere che gli stessi potevano far parte di una frode in quanto irragionevoli — implicava valutazioni di natura non tecnica su un fatto principale quale la buona fede della contribuente. La CTR, recependo in toto le conclusioni peritali, ha fondato su di esse l’esclusione della consapevolezza della frode.

La Corte richiama il consolidato principio in tema di operazioni soggettivamente inesistenti: l’Amministrazione ha l’onere di provare, anche in via presuntiva, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza, della sostanziale inesistenza del contraente; solo allora grava sul contribuente la prova contraria della massima diligenza esigibile.

Ne consegue che la CTU è stata disposta non per valutare tecnicamente i dati già acquisiti, ma per accertare fatti che dovevano essere provati dalle parti. Il primo motivo è pertanto accolto, con assorbimento dei restanti; la sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.