Dichiarazione sostitutiva del terzo è indizio nei processi tributari (Cass. civ. Sez. V n. 17716 del 27.06.2024)

Principi di diritto (Massima)
Nel processo tributario la dichiarazione del terzo sostitutiva di atto notorio non è assimilabile alla prova testimoniale, preclusa dall’art. 7, comma 4, del d.lgs. n. 546 del 1992, ma costituisce un indizio ammissibile e utilizzabile tanto dall’Amministrazione quanto dal contribuente. In tema di accertamenti bancari, ove il contribuente offra prova analitica della natura delle movimentazioni, il giudice è tenuto a una valutazione altrettanto analitica di quanto dedotto e documentato, non essendo sufficiente un esame per categorie o per gruppi. Il giudicato formatosi su un determinato anno d’imposta fa stato, nei giudizi relativi ad annualità successive, solo per gli elementi costitutivi della fattispecie a carattere tendenzialmente permanente, non per le valutazioni giuridiche o le qualificazioni di fatti limitate all’annualità esaminata.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava a un contribuente un avviso di accertamento Irpef e addizionale regionale per l’anno 2006, accertando, all’esito di una verifica sui conti bancari, redditi maggiori di quelli dichiarati ai sensi dell’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, con conseguenti maggiori imposte e sanzioni.

Il contribuente impugnava l’atto. La CTP respingeva il ricorso; la CTR della Toscana, in parziale accoglimento dell’appello, riduceva l’importo accertato e, nel resto, confermava il rigetto. Contro tale sentenza il contribuente proponeva ricorso per cassazione in ragione di tre motivi.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo il ricorrente denunciava la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. e dell’art. 2909 cod. civ., sostenendo che la CTR avrebbe omesso di considerare il giudicato formatosi per gli anni 2005 e 2007, all’esito di distinti procedimenti definiti con decisioni favorevoli al contribuente. La Corte ha ritenuto il motivo infondato, richiamando i principi delle Sezioni Unite n. 13196 del 2006: la sentenza tributaria fa stato, nei giudizi relativi ad imposte dello stesso tipo per gli anni successivi, solo per gli elementi costitutivi della fattispecie a carattere tendenzialmente permanente.

Nel caso concreto, la sentenza invocata non accerta elementi costitutivi con efficacia permanente, ma svolge una valutazione delle emergenze istruttorie limitata all’anno di imposta esaminato. Il motivo, inoltre, non coglie la ratio decidendi della CTR, che risiede nell’affermazione circa i chiarimenti inconfondibili offerti dal contribuente, e non nell’argomentazione sull’inapplicabilità dell’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, formulata solo incidenter tantum.

Il secondo e il terzo motivo, esaminati congiuntamente, sono stati ritenuti fondati. La CTR aveva negato ogni efficacia probatoria alla dichiarazione sostitutiva di atto notorio della coniuge del ricorrente, riguardante le ragioni giustificative dei versamenti sul conto corrente cointestato, e aveva rigettato le giustificazioni analitiche dei singoli movimenti.

La Corte ha ribadito che la dichiarazione sostitutiva di atto notorio del terzo, non assimilabile alla prova testimoniale preclusa dall’art. 7, comma 4, del d.lgs. n. 546 del 1992, come interpretato dalle sentenze della Corte cost. n. 18 del 2000 e n. 395 del 2007, è indizio ammissibile e utilizzabile da entrambe le parti. L’errore in diritto ha condotto la decisione impugnata a non considerare tale dichiarazione e a omettere l’esame analitico delle giustificazioni per le singole operazioni. È stato così violato il principio secondo cui, ove il contribuente fornisca prova analitica della natura delle movimentazioni, il giudice deve svolgere una verifica rigorosa per ogni singola operazione, non essendo sufficiente una valutazione per categorie o gruppi.

Il ricorso è stato quindi accolto nei motivi secondo e terzo, con cassazione della sentenza e rinvio alla CTR della Toscana, in diversa composizione, demandando alla stessa anche la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.