Fatture soggettivamente inesistenti: inerenza dei costi e onere della prova (Cass. civ. Sez. V n. 19593 del 16.07.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di imposte sui redditi, la deducibilità dei costi relativi a fatture per operazioni soggettivamente inesistenti non è esclusa dal solo coinvolgimento, anche consapevole, dell’acquirente in operazioni fatturate da soggetto diverso dall’effettivo venditore. Il d.l. n. 16 del 2012, conv. nella l. n. 44 del 2012, ha sostituito l’art. 14, comma 4-bis, della l. n. 537 del 1993: l’indeducibilità presuppone che i beni o le prestazioni siano stati direttamente utilizzati per il compimento di un delitto non colposo. Resta ferma la verifica della concreta deducibilità dei costi in relazione ai requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità. Spetta al giudice di merito accertare tale inerenza, quando specificamente contestata dall’Amministrazione finanziaria.

Il Fatto

La società contribuente, in liquidazione, impugnava due avvisi di accertamento concernenti IRES, IRAP e IVA per gli anni d’imposta 2007 e 2008, emessi per l’utilizzazione di fatture relative a operazioni ritenute soggettivamente inesistenti. La Commissione tributaria provinciale respingeva i ricorsi riuniti. La Commissione tributaria regionale accoglieva parzialmente l’appello, confermando la legittimità degli atti impositivi quanto alla corresponsabilità della contribuente nella frode, ma annullando la ripresa sull’indeducibilità dei costi.

Avverso la sentenza di appello la società proponeva ricorso per cassazione con sei motivi. L’Amministrazione finanziaria resisteva con controricorso e proponeva ricorso incidentale con due motivi, lamentando la mancata verifica della inerenza dei costi.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina anzitutto i motivi del ricorso principale. Quanto alla dedotta nullità degli avvisi per difetto di motivazione, il motivo è in parte infondato e in parte inammissibile: il giudice di appello ha argomentato in modo congruo, chiarendo che la motivazione dell’atto impositivo serve a porre il contribuente in grado di difendersi, mentre la prova delle circostanze dedotte attiene al merito. Nel resto il motivo è inammissibile per mancata trascrizione integrale della motivazione degli avvisi e mancata specificazione della loro presenza nel fascicolo d’ufficio.

Il secondo motivo, sulla motivazione apparente, è infondato. La sentenza è nulla per error in procedendo solo quando, pur graficamente esistente, la motivazione non renda percepibile il fondamento della decisione, recando argomentazioni inidonee a far conoscere il ragionamento del giudice. Nel caso di specie la Commissione regionale ha diffusamente motivato sulla fittizietà dei fornitori e sugli indizi della conoscenza della frode.

Il terzo motivo è inammissibile. L’Amministrazione che contesti operazioni soggettivamente inesistenti deve provare, anche in via indiziaria, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del destinatario, con elementi oggettivi e specifici non limitati alla mera fittizietà. Incombe sul contribuente la prova contraria di aver agito senza consapevolezza e con la massima diligenza esigibile, non assumendo rilievo la regolarità della contabilità o dei pagamenti. Il giudice di appello si è conformato a tale principio, valorizzando molteplici indizi: società intermediarie intestate a prestanomi, mancata conservazione dei recapiti degli interlocutori, assenza di iniziative per il recupero dei crediti e prezzi inferiori a quelli di mercato. Le censure mirano a una diversa valutazione dei fatti, non consentita in sede di legittimità.

Il quarto motivo, sull’omesso esame di fatti decisivi, è inammissibile: la Commissione regionale ha esaminato compiutamente le questioni di fatto dedotte, sicché l’accertamento è logico e coerente. Il quinto motivo, sulla motivazione apparente in ordine ai prezzi inferiori al mercato, è infondato, avendo il giudice di appello chiarito che la vendita a prezzi ridotti dipendeva dal mancato versamento dell’IVA. Il sesto motivo, sulla motivazione illogica circa l’assenza di recupero dei crediti, è inammissibile perché investe il merito.

Il primo motivo del ricorso incidentale è fondato. Poiché nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti i beni acquistati non sono, di regola, utilizzati direttamente per commettere il reato ma per essere commercializzati, non basta il coinvolgimento dell’acquirente perché i costi siano indeducibili. Il giudice di appello ha ritenuto, con valutazione di fatto, che i costi non fossero stati usati direttamente per il reato, ma non ha verificato la loro inerenza, come contestato dall’Amministrazione: tale valutazione è demandata al giudice del rinvio. Il secondo motivo resta assorbito. La sentenza è cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione.