Contraddittorio endoprocedimentale e accesso breve: garanzie dell’art. 12 l. 212/2000 (Cass. civ. Sez. V n. 26193 del 04.10.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, le garanzie previste dall’art. 12, comma 7, l. 212/2000 si applicano anche quando l’accesso avvenga al di fuori della sede aziendale presso persona diversa dal contribuente, detentrice delle scritture contabili e sua mandataria, nonché in caso di accessi brevi o mirati finalizzati all’acquisizione di documentazione. Il termine dilatorio di sessanta giorni decorre dal rilascio della copia del verbale di chiusura delle operazioni, a prescindere dal contenuto e dalla denominazione formale di tale atto, e la sua violazione determina la nullità dell’atto impositivo, salvo casi di particolare e motivata urgenza. Nei confronti dei tributi armonizzati la disciplina dell’art. 12 l. 212/2000, quando applicabile, assorbe le garanzie del contraddittorio elaborate dalla giurisprudenza nazionale e unionale, che operano solo ove la normativa interna non lo preveda, con esclusione della cd. prova di resistenza.

Il Fatto

La società ricorrente, operante nel settore della pubblicità nell’ambito di manifestazioni sportive, impugnava davanti alla Commissione tributaria provinciale di Bergamo un avviso di accertamento per maggiori IVA, IRES e IRAP relativi all’anno 2014, fondato sulla contabilizzazione di fatture emesse da altre società per operazioni oggettivamente inesistenti. La società deduceva la violazione dell’art. 12, comma 7, l. 212/2000, il difetto di contraddittorio endoprocedimentale e l’infondatezza nel merito.

La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso e la Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia confermava la decisione, ritenendo non applicabili le garanzie sull’accesso, poiché l’accertamento era stato eseguito nel luogo di conservazione delle scritture contabili e il successivo controllo cartolare non richiedeva contraddittorio. La società ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi.

La Motivazione della Corte

I primi due motivi, esaminati congiuntamente per connessione, sono infondati. La Corte ricorda che l’attività di controllo dell’Amministrazione finanziaria non deve necessariamente concludersi con la redazione di un processo verbale di constatazione, essendo sufficiente un verbale attestante le operazioni compiute, come affermato da Cass. n. 16546/2018 e Cass. n. 12094/2019. Nella specie un verbale di accesso è stato redatto e consegnato, mentre l’avviso è stato notificato solo successivamente, ben oltre sessanta giorni.

Quanto alle garanzie dell’art. 12 l. 212/2000, ratione temporis applicabile, la Corte richiama la regola secondo cui il termine dilatorio trova applicazione anche quando l’accesso avvenga presso il depositario delle scritture contabili, con onere di collaborazione a carico del contribuente (Cass. n. 34586/2021, Cass. n. 5254/2020). Tali garanzie operano anche in caso di accessi brevi o mirati e la violazione del termine produce nullità dell’atto, salvo urgenza motivata (Cass. Sez. U. n. 18184/2013). Irrilevante è poi il contenuto dell’atto di chiusura, essendo il termine finalizzato a garantire il contraddittorio anche rispetto a un verbale meramente istruttorio.

La Corte esclude che l’accertamento cartolare successivo richieda la redazione di un ulteriore verbale, richiamando Cass. n. 17818/2022: il verbale di chiusura si riferisce alla conclusione delle operazioni svolte nei locali dell’impresa, non a quelle completate presso gli uffici dell’ente impositore. Nel caso concreto, quindi, la disciplina è stata rispettata.

Quanto all’IVA, la Corte rileva che l’art. 12 l. 212/2000 offre garanzie più stringenti rispetto al contraddittorio necessario per i tributi armonizzati, non richiedendo la prova di resistenza. La disciplina sul contraddittorio nei tributi armonizzati opera solo quando la normativa interna non lo preveda; di conseguenza l’art. 12, quando applicabile, assorbe tali garanzie, in linea con la giurisprudenza unionale (Corte di giustizia, 12 dicembre 2008, C-349/07 Sopropè; Cass. Sez. Un. n. 21271/2025; Cass. n. 24001/2024).

Infine, il terzo motivo è infondato. Il riferimento della sentenza alle operazioni soggettivamente inesistenti costituisce un errore di diritto superfluo, poiché la Corte d’appello ha comunque verificato l’effettività delle operazioni secondo i principi applicabili alle operazioni oggettivamente inesistenti, accertamento sufficiente e non impugnato per vizio di motivazione. Il ricorso è rigettato, con condanna della ricorrente alle spese di legittimità.