Accantonamento TFM amministratori deducibile senza vincolo del coefficiente 13,5 (Cass. civ. Sez. V n. 30980 del 26.11.2025)

Principi di diritto (Massima)
In materia di redditi d’impresa, l’accantonamento delle quote del trattamento di fine mandato degli amministratori è deducibile per competenza senza che trovi applicazione il limite della retribuzione annua divisa per il coefficiente 13,5, dettato per il trattamento di fine rapporto dei lavoratori subordinati. Il rinvio dell’art. 105 T.U.I.R. alla disciplina civilistica non ha carattere generale e non estende agli amministratori l’art. 2120 cod. civ., mancando una norma che imponga alle società di ammortizzare dette quote nelle forme previste per i dipendenti. La deduzione per competenza resta subordinata alla previsione del trattamento in un atto scritto di data certa anteriore all’inizio del rapporto che ne specifichi l’importo; in difetto opera il principio di cassa dell’art. 95, comma 5, T.U.I.R. La censura sulla mancanza dell’atto di data certa, non trattata nella sentenza impugnata, è inammissibile se il ricorrente non indica gli atti in cui la questione fu dedotta in merito.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava a una società in accomandita semplice e alle socie un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2012, accertando un maggior reddito d’impresa, un maggior valore della produzione ai fini Irap e maggiori operazioni imponibili ai fini Iva, con irrogazione di sanzioni. Il maggior reddito Irpef era imputato alle socie per trasparenza ai sensi dell’art. 5 del d.P.R. n. 917/1986. L’accertamento scaturiva da verifica che aveva riscontrato anomalie, tra cui l’errata individuazione dello studio di settore e la non corrispondenza tra dato fiscale e dichiarazione SIAE, ritenute idonee a presumere ricavi non contabilizzati.

La C.T.P., previa riunione dei ricorsi, accoglieva parzialmente le impugnazioni, ritenendo illegittima solo la ripresa relativa all’accantonamento del trattamento di fine mandato degli amministratori. La C.T.R. della Lombardia, in accoglimento dell’appello principale e rigetto di quello incidentale, annullava integralmente gli avvisi. L’Agenzia ricorre per Cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

In via preliminare la Corte rileva che le parti resistenti hanno depositato solo una procura notarile alle liti, senza controricorso, e pertanto non erano legittimate a presentare la memoria ex art. 378 cod. proc. civ., potendo solo partecipare all’eventuale discussione orale ai sensi dell’art. 370, comma 1, cod. proc. civ.

Sul primo motivo, l’Agenzia sosteneva che la C.T.R. avesse errato nel ritenere il trattamento di fine mandato non subordinato alle limitazioni previste per il trattamento di fine rapporto dei lavoratori subordinati, non avendo il legislatore fiscale dettato una disciplina derogatoria. Il motivo è in parte inammissibile e in parte infondato. La Corte richiama la propria giurisprudenza in controversie analoghe, tra cui Cass. n. 3385/2025, Cass. n. 15966 del 2024 e Cass. n. 25435/2022, che ha escluso l’applicabilità dell’art. 2120 cod. civ. agli amministratori in mancanza di una norma che imponga l’ammortamento delle quote nelle forme previste per i dipendenti.

Il principio affermato è che, in ragione del combinato disposto degli artt. 17, comma 1, lett. c), e 105 T.U.I.R., possono essere dedotte in ciascun esercizio, secondo il principio di competenza, le quote accantonate per il trattamento di fine mandato degli amministratori, purché la previsione risulti da un atto scritto di data certa anteriore all’inizio del rapporto, che ne specifichi anche l’importo. In mancanza di tali presupposti trova applicazione il principio di cassa dell’art. 95, comma 5, T.U.I.R. (richiamate Cass. n. 19445 del 2023, Cass. n. 26431 del 2018, Cass. n. 24848 del 2020).

È invece inammissibile il profilo relativo all’assunta indeducibilità degli accantonamenti per mancanza di atto di data certa anteriore al rapporto, non trattato nella sentenza impugnata. L’Agenzia aveva l’onere di allegare l’avvenuta deduzione della questione in merito e di indicare gli atti in cui lo avesse fatto, per consentire il controllo ex actis.

Sul secondo motivo, relativo alla ricostruzione analitico induttiva dei ricavi, la Corte lo ritiene fondato. La C.T.R., pur avendo ritenuto astrattamente legittimo l’accertamento induttivo, ha valutato gli indizi in modo parziale, senza un esame coordinato e globale. Il giudice di merito ha invertito il riparto dell’onere della prova: per procedere con metodo analitico induttivo è sufficiente la sussistenza di presunzioni semplici gravi, precise e concordanti, mentre è il contribuente a dover provare la liceità fiscale del proprio operato. La causa è rinviata alla C.T.R. della Lombardia, in diversa composizione.