Accertamento sintetico: raffronto tra redditi omogenei e vecchio redditometro (Cass. civ. Sez. V n. 6698 del 13.03.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento sintetico del reddito, agli anni d’imposta anteriori al 2009 si applica l’art. 38 del D.P.R. n. 600 del 1973 nella formulazione vigente prima delle modifiche del D.L. n. 78 del 2010, convertito in L. n. 122 del 2010, la cui efficacia è espressamente limitata agli accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non era ancora scaduto all’entrata in vigore del decreto. La verifica dello scostamento va compiuta raffrontando il reddito complessivo netto accertato dall’Ufficio con il reddito complessivo netto dichiarato dal contribuente, non con quello al lordo degli oneri detraibili, perché il confronto deve avvenire tra dati omogenei. Sul contribuente che invochi l’art. 38, comma 6, grava un onere di prova documentale che investe non solo la disponibilità di redditi esenti o soggetti a ritenuta, ma anche la loro entità e la durata del possesso.

Il Fatto

La Direzione Provinciale competente dell’Agenzia delle Entrate notificava al contribuente due avvisi di accertamento con cui rideterminava, con metodo sintetico basato sugli indici dei decreti ministeriali del 10 settembre e del 19 novembre 1992 (cd. vecchio redditometro), il reddito complessivo netto relativo agli anni 2007 e 2008, con le conseguenti riprese a fini IRPEF.

Il contribuente impugnava gli atti davanti alla Commissione Tributaria Provinciale, che respingeva il ricorso. In appello la Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia-Romagna accoglieva parzialmente, annullando l’avviso relativo al 2007 e rideterminando il reddito imponibile 2008 in 49.905 euro. L’Agenzia proponeva allora ricorso per cassazione con un unico motivo; il contribuente restava intimato.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dal riparto temporale della disciplina. Il D.L. n. 78 del 2010 ha precisato che le modifiche operate sull’art. 38 del D.P.R. n. 600 del 1973 valgono «con effetto per gli accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non è ancora scaduto» alla data di entrata in vigore. Ne deriva che il cd. nuovo redditometro si applica solo ai periodi d’imposta successivi al 2009, come ribadito da Cass. n. 28445/2024, nello stesso senso di Cass. n. 22285/2024, Cass. n. 19286/2024 e Cass. n. 18799/2024.

Passando alla formulazione applicabile ratione temporis, il comma 4 dell’articolo prevede la determinazione sintetica in base a elementi e circostanze di fatto certi, quando il reddito complessivo netto accertabile si discosta per almeno un quarto da quello dichiarato. La giurisprudenza consolidata richiede che il raffronto avvenga su dati omogenei, rapportando il reddito netto accertato al reddito netto dichiarato, secondo il richiamo a Cass. n. 8721/2021, Cass. n. 21932/2007 e Cass. n. 8984/2007.

Nel caso concreto la CTR aveva confrontato il reddito netto sinteticamente determinato dall’Ufficio, pari a 43.255 euro, con quello dichiarato al lordo degli oneri detraibili, pari a 37.622 euro, per di più indicando erroneamente lo scostamento nel 20% invece che nel 25%. La Corte rileva il vizio: il collegio regionale ha posto a confronto dati disomogenei, violando il principio di diritto enunciato.

Quanto all’anno 2008, il nodo è l’onere probatorio del comma 6. La prova documentale non riguarda la sola disponibilità di redditi esenti o soggetti a ritenuta, ma anche la loro entità e la durata del possesso, secondo l’orientamento richiamato (Cass. n. 8995/2014, Cass. n. 25283/2015, Cass. n. 18633/2020, Cass. n. 31901/2022, Cass. n. 31579/2023). La disciplina del redditometro introduce una presunzione legale iuris tantum di capacità contributiva: il giudice tributario, accertata la ricorrenza degli elementi indicatori, non può privarli del valore presuntivo assegnato dal legislatore, ma valuta solo la prova della provenienza non reddituale delle somme.

La sentenza impugnata omette del tutto gli accertamenti di merito su disponibilità, entità e possesso dei redditi ulteriori. Sussiste quindi anche in parte qua l’error in iudicando. Il ricorso è accolto, la sentenza cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.