Onere della prova dell’elusione sui compensi agli amministratori (Cass. civ. Sez. V n. 1051 del 16.01.2025)

Principi di diritto (Massima)
Quando l’avviso di accertamento contesta la deduzione di compensi corrisposti all’amministratore come strumento di elusione fiscale, e non come semplice evasione, l’onere di provare il disegno elusivo e le modalità di manipolazione degli schemi negoziali grava sull’Amministrazione finanziaria. Il vizio di motivazione che comporta la nullità della sentenza per difetto del requisito di cui all’art. 132, comma 2, n. 4) cod. proc. civ., nel processo tributario corrispondente all’art. 36, comma 2, n. 4) d.lgs. n. 546 del 1992, sussiste solo quando manchi il minimo costituzionale e deve emergere dal testo stesso della decisione. Il giudice di merito può qualificare d’ufficio la condotta del contribuente in termini di elusione, sulla base dei fatti acquisiti al processo, per i tributi non armonizzati, in forza del principio del divieto di abuso del diritto di derivazione costituzionale.

Il Fatto

L’Amministrazione finanziaria notificava a una società di trasporti un avviso di accertamento con cui rettificava il reddito d’impresa dichiarato ai fini IRES per l’anno 2010. L’Ufficio contestava l’indebita deduzione di costi non inerenti per 300.000 euro, corrispondenti a parte del compenso di 600.000 euro liquidato all’amministratore unico, titolare dell’88,88% del capitale sociale.

La società impugnava l’atto davanti alla Commissione Tributaria Provinciale di Milano, che respingeva il ricorso. La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia accoglieva poi l’appello della contribuente e annullava l’avviso. Avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione con tre motivi.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo denunciava la nullità della sentenza regionale per motivazione omessa o irriducibilmente contraddittoria. La Corte richiama il consolidato indirizzo secondo cui, dopo la riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5) cod. proc. civ. operata dal d.l. n. 83 del 2012, convertito dalla legge n. 134 del 2012, il sindacato sulla motivazione è ristretto alla verifica del minimo costituzionale richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost., restando esclusa ogni rilevanza del difetto di sufficienza.

La Corte ritiene la censura infondata: il testo della decisione impugnata è ampio, intelligibile ed esaustivo. La Commissione regionale aveva chiaramente affermato che, anche aderendo all’indirizzo favorevole al sindacato dell’Ufficio sull’entità del compenso, l’Agenzia non aveva assolto l’onere probatorio sulla non congruità. L’aumento del compenso era stato deliberato in ragione dei buoni risultati dell’esercizio e ridotto a partire dal 2012, con l’insorgere della recessione.

Il secondo motivo lamentava violazione dell’art. 53 Cost. e delle norme sul riparto dell’onere della prova. La Corte osserva che l’avviso contestava, in realtà, una fattispecie di elusione, e non di evasione: l’Ufficio assumeva che la liquidazione di un compenso sproporzionato costituisse lo stratagemma per realizzare un indebito vantaggio fiscale. Ricondotta la fattispecie nell’alveo dell’elusione, spettava all’Amministrazione provare il disegno elusivo e la manipolazione degli schemi negoziali, secondo il consolidato indirizzo di legittimità.

La Corte precisa inoltre che, non essendo applicabile ratione temporis l’art. 10-bis della legge n. 212 del 2000, introdotto dal d.lgs. n. 128 del 2015, la Commissione regionale ben poteva operare ex officio la qualificazione giuridica della condotta come elusiva, in forza del principio del divieto di abuso del diritto. In ogni caso, i giudici di appello avevano motivatamente escluso l’incongruità dei costi, con apprezzamento di merito non censurabile in cassazione.

Il terzo motivo, prospettante l’omesso esame di un fatto decisivo, è dichiarato inammissibile: le questioni lamentate erano state trattate e la doglianza si risolveva in una critica del convincimento di merito e nella contestazione di una quaestio iuris, che non costituisce fatto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5) cod. proc. civ.. Il ricorso è respinto, con condanna dell’Agenzia alle spese e prenotazione a debito del contributo unificato.