Conferimento d’azienda e cessione di quote non sono cessione d’azienda (Cass. civ. Sez. V n. 17170 del 21.06.2024)

Principi di diritto (Massima)
Ai fini dell’imposta di registro, l’art. 20 d.P.R. n. 131/1986, come interpretato dall’art. 1, comma 87, lett. a), legge n. 205/2017 e confermato dalla Consulta, impone di applicare il tributo secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici del solo atto presentato alla registrazione, senza che assumano rilievo gli elementi extratestuali e gli atti collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi del Testo Unico. Ne consegue che l’operazione strutturata mediante conferimento d’azienda in una società seguita dalla cessione delle partecipazioni della conferitaria non è riqualificabile come cessione d’azienda, non integrando di per sé un vantaggio indebito contrastante con le finalità delle norme fiscali. Resta fermo il sindacato in chiave di abuso del diritto ex art. 10-bis legge n. 212/2000, richiamato dall’art. 53-bis del TUR, ove l’operazione sia seguita da ulteriori passaggi che rendano chiara la volontà di acquisire direttamente l’azienda. L’avviso di liquidazione fondato sull’art. 20 non soggiace all’obbligo di contraddittorio preventivo, non configurando una disposizione antielusiva in senso stretto.

Il Fatto

Una società contribuente ha ricevuto un avviso di liquidazione con cui l’Amministrazione finanziaria, a fronte dell’imposta fissa versata, pretendeva la maggiore imposta di registro. L’Ufficio riteneva che il conferimento di denaro da parte di una terza società nelle due conferitarie, la successiva acquisizione di beni e la cessione delle relative quote alla contribuente integrassero una cessione d’azienda non formalizzata, da riqualificare come tale.

La società ha impugnato l’atto. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso, ma la Commissione tributaria regionale della Toscana, in riforma, lo aveva respinto, ravvisando nell’art. 20 del TUR una norma che attribuisce preminente rilievo alla causa reale dell’operazione. La contribuente ha proposto ricorso per cassazione, affidato a sei motivi.

La Motivazione della Corte

Il Collegio muove dalla sentenza della Corte costituzionale n. 158 del 2020, che ha dichiarato non fondata la questione di legittimità dell’art. 20 nel testo introdotto nel 2017. La Consulta ha chiarito che il legislatore, esercitando non arbitrariamente la propria discrezionalità, ha riaffermato la natura di imposta d’atto del tributo di registro, identificando il presupposto nei soli effetti giuridici desumibili dal negozio contenuto nell’atto presentato alla registrazione.

Da qui la conferma dei principi già espressi dalla Corte: l’obbligo generale di contraddittorio preventivo sussiste per i tributi armonizzati, mentre per quelli non armonizzati occorre una specifica previsione normativa. L’art. 20 concerne la portata effettuale dei negozi e non è una disposizione antielusiva in senso stretto; l’avviso di liquidazione fondato su di esso non richiede quindi il contraddittorio ex art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973. Il primo motivo è respinto.

Sul piano sostanziale la Corte ribadisce che il divieto di abuso del diritto è principio generale antielusivo, con onere probatorio del disegno elusivo a carico dell’Amministrazione. Il carattere abusivo va escluso quando sia individuabile una compresenza non marginale di ragioni extrafiscali. L’attività riqualificatoria dell’Ufficio non può però travalicare lo schema negoziale tipico in cui l’atto è inquadrabile, non potendo costruire artificiosamente una fattispecie imponibile diversa da quella voluta.

Anche se sotto il profilo economico chi cede l’azienda si trova in posizione analoga a chi cede l’intera partecipazione, giuridicamente le situazioni sono diverse. L’incorporazione in documenti distinti di negozi miranti a un unico effetto finale traslativo è tecnica operativa alternativa, ma la qualificazione resta quella dell’effetto giuridico dei singoli atti tipizzati dalla tariffa.

Alla luce della Corte costituzionale n. 39 del 2021, che ha riconosciuto portata retroattiva all’art. 1, comma 87, lett. a), legge n. 205/2017, la Corte afferma che le operazioni strutturate mediante conferimento d’azienda seguito dalla cessione delle quote non possono essere riqualificate in cessione d’azienda e non configurano di per sé un vantaggio indebito, salva l’ipotesi di ulteriori passaggi, come una fusione, che rendano chiara la volontà di acquisire direttamente l’azienda. Il secondo, terzo e quarto motivo sono accolti; quinto e sesto assorbiti; la sentenza è cassata e, decidendo nel merito, l’avviso di liquidazione è annullato, con compensazione delle spese.