Costi da reato indeducibili: no all’accertamento incidentale del giudice tributario (Cass. civ. Sez. V n. 7275 del 19.03.2024)

Principi di diritto (Massima)
In caso di disconoscimento dei costi e delle spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo, per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l’azione penale, il giudice tributario non può accertare incidentalmente l’esistenza della fattispecie delittuosa. Egli deve limitarsi a verificare che la condotta oggetto del giudizio penale sia riferibile a quella oggetto di contestazione nel giudizio tributario e deve accertare che i costi di produzione disconosciuti attengano alla fattispecie delittuosa contestata. L’art. 14, comma 4-bis, l. n. 537/1993, nel testo introdotto dall’art. 8, comma 1, d.l. n. 16/2012, opera quale norma di riparto di giurisdizione, incentrando il presupposto impositivo sull’esercizio dell’azione penale. Ne consegue l’indeducibilità dei soli costi avvinti da nesso diretto con l’attività delittuosa perseguita.

Il Fatto

Una società contribuente, operante nel commercio all’ingrosso di prodotti petroliferi, ha impugnato tre avvisi di accertamento relativi ai periodi di imposta 2011, 2012 e 2013, con cui l’Ufficio aveva accertato maggiori IRES, IRAP e IVA, oltre sanzioni e accessori. Gli accertamenti seguivano a un’attività investigativa in ambito penale, dalla quale era emersa la presunta illecita cessione di gasolio agricolo a tassazione agevolata a soggetti privi dei relativi requisiti, con conseguente disconoscimento della deducibilità dei costi riconducibili all’attività delittuosa.

La CTP di Salerno ha accolto i ricorsi riuniti. La CTR della Campania, Sezione staccata di Salerno, ha rigettato l’appello dell’Ufficio, ritenendo che gli elementi valorizzati provenissero da documentazione U.M.A. falsificata, non imputabile alla società. L’Ufficio ha proposto ricorso per cassazione con sei motivi; la società ha resistito con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte rigetta il primo motivo, escludendo il vizio di motivazione apparente: la nullità della sentenza può predicarsi solo per inesistenza grafica o incomprensibilità del percorso logico, non essendo necessario l’esame analitico di tutte le allegazioni delle parti, restando implicitamente rigettate le argomentazioni logicamente incompatibili con la decisione.

Il cuore della pronuncia è il secondo motivo, accolto. Nel testo applicabile ai periodi considerati, l’art. 14, comma 4-bis, l. n. 537/1993 ammette in deduzione i soli costi dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo, per il quale sia stata esercitata l’azione penale. La Corte sottolinea il mutamento rispetto alla formulazione precedente, che richiamava genericamente i costi «riconducibili» a fatti di reato: ora occorre un nesso diretto tra il costo e la consumazione dell’attività delittuosa.

Da qui la qualificazione della norma come disposizione di riparto di giurisdizione. L’esercizio dell’azione penale costituisce elemento normativo esterno alla fattispecie tributaria: spetta al giudice penale l’accertamento della condotta delittuosa, mentre al giudice tributario compete individuare quali costi si pongano in connessione diretta con quella condotta. La norma deroga all’autonomia dei due plessi giurisdizionali, salvi i casi di pregiudizialità espressamente previsti.

Conferma questa lettura il diritto del contribuente al rimborso delle maggiori imposte ove sopravvenga l’accertamento del venir meno della fattispecie delittuosa: anche in tal caso il giudice tributario non accerta autonomamente il reato, ma verifica soltanto la riferibilità della condotta. La Corte distingue il precedente sul non luogo a procedere per prescrizione, ipotesi affatto diversa da quella in esame.

Nella specie, la sentenza impugnata è entrata nel merito dell’accertamento delittuoso, stravolgendo l’ipotesi accusatoria: va perciò cassata con rinvio. Il quinto motivo è pure fondato: i costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti sono deducibili se non direttamente utilizzati per commettere il delitto, ma l’IVA non è detraibile perché relativa a beni non effettivamente scambiati. Il giudice del rinvio dovrà rivalutare la deducibilità tenendo conto della relativa indetraibilità.