Detrazione IVA e operazioni soggettivamente inesistenti: onere probatorio (Cass. civ. Sez. V n. 5594 del 01.03.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di detrazione IVA relativa a operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria che contesti la fittizietà del fornitore ha l’onere di provare, anche in via indiziaria, non solo l’oggettiva inesistenza del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in un’evasione dell’imposta. Tale prova richiede elementi oggettivi e specifici, non limitati alla mera fittizietà del fornitore, dai quali risulti che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza rapportata alla qualità professionale ricoperta, che l’operazione era inserita in un’evasione fiscale. Incombe sul contribuente la prova contraria di aver agito senza consapevolezza di partecipare all’evasione e di aver adoperato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto. Non assumono rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita dei beni o dei servizi. L’Amministrazione non può esigere dal destinatario verifiche che non gli incombono.

Il Fatto

A seguito di un processo verbale di constatazione dell’Amministrazione doganale, l’Amministrazione finanziaria notificava a una società contribuente gli avvisi di accertamento relativi agli anni 2013, 2014 e 2015. Si contestava l’illegittima emissione, nei confronti di una società ungherese, di fatture non imponibili IVA, in violazione degli artt. 21 e 23 del d.P.R. n. 633 del 1972, nell’ambito di un meccanismo fraudolento.

Il tributo sui beni ceduti — pani di alluminio — non era stato di fatto assolto, poiché, per effetto del regime del reverse charge, gravava sul cessionario estero, risultato inesistente. La Commissione tributaria provinciale accoglieva i ricorsi; la Commissione tributaria regionale rigettava l’appello dell’Ufficio, ritenendo che la società avesse dimostrato di aver operato in buona fede e con diligenza. L’Agenzia delle Entrate ricorreva per cassazione con due motivi; la contribuente resisteva e proponeva ricorso incidentale condizionato.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo denunciava la nullità della sentenza per motivazione mancante o apparente, in violazione degli artt. 63 e 36, comma 1, n. 4, del d. Lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 132, n. 4, cod. proc. civ. La Corte lo ritiene infondato: la pronuncia impugnata dà conto degli elementi addotti dall’Amministrazione a fronte della decisione di primo grado e li esamina, analiticamente e complessivamente, collocandosi così al di sopra del minimo costituzionale, secondo il canone di Cass. Sez. Un. n. 8053 del 2014.

Il secondo motivo censurava l’errata applicazione dei principi in materia di riparto dell’onere della prova nelle operazioni soggettivamente inesistenti. La Corte lo dichiara inammissibile: nel concreto, oppone all’accertamento di fatto operato dalla CTR, incentrato sulle modalità di esecuzione delle operazioni, una propria rivisitazione del merito della controversia.

La CTR, nel valutare il comportamento della contribuente, ha fatto riferimento al criterio della buona fede e della diligenza operativa, richiedendo la prova di un comportamento attento, non differente da quello preteso dalla giurisprudenza della Corte. Richiamando Cass. n. 9851 del 2018 e le conformi, la Corte ribadisce che l’Amministrazione, la quale contesti la soggettiva inesistenza delle operazioni, inserite o meno in una frode carosello, deve provare anche la consapevolezza del destinatario dell’inserimento dell’operazione in un’evasione.

Il canone di diligenza deriva dalla giurisprudenza dell’Unione. Secondo la sentenza CGUE 22 ottobre 2015, causa C-277/14, PPUH, spetta all’Amministrazione dimostrare, alla luce di elementi oggettivi e senza esigere dal destinatario verifiche che non gli incombono, che questi sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione si iscriveva in un’evasione dell’IVA. L’Amministrazione non può pretendere in via generale che il destinatario accerti l’affidabilità dell’emittente della fattura, disponesse dei beni e avesse adempiuto agli obblighi dichiarativi e di pagamento.

Pertanto il ricorso principale è rigettato, con assorbimento dei motivi del ricorso incidentale condizionato. Le spese di lite seguono la soccombenza.