Dichiarazione integrativa e benefici fiscali non fruiti per incertezza interpretativa (Cass. civ. Sez. V n. 13408 del 15.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di imposte sui redditi, la dichiarazione è di regola una dichiarazione di scienza e resta emendabile anche in sede contenziosa, per errori di fatto o di diritto che abbiano determinato l’assoggettamento del contribuente a tributi più gravosi di quelli previsti per legge, in contrasto con l’art. 53 Cost. Il limite temporale di cui all’art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998 opera solo ai fini dell’utilizzabilità in compensazione del credito emergente dalla rettifica, ai sensi dell’art. 17 d.lgs. n. 241/1997, e non preclude l’opposizione alla maggiore pretesa tributaria azionata con iscrizione a ruolo a seguito di controllo automatizzato. La mancata fruizione immediata dell’agevolazione nel relativo anno di imposta, quando dipenda da incertezza interpretativa sulla cumulabilità dei benefici, non integra una scelta discrezionale del contribuente ed è recuperabile mediante dichiarazione integrativa.

Il Fatto

La controversia trae origine da una cartella di pagamento emessa ai sensi dell’art. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973, per il recupero dell’Ires relativa all’anno di imposta 2011. La società contribuente aveva presentato una dichiarazione integrativa con cui riliquidava più anni di imposta, facendo valere la variazione in diminuzione per investimenti agevolati effettuati nel 2008 ai sensi dell’art. 6, commi 13-19, legge n. 388/2000, non dichiarati all’epoca per dubbi interpretativi.

La Commissione tributaria provinciale di Cuneo aveva parzialmente accolto il ricorso della società. La Commissione tributaria regionale del Piemonte, accogliendo l’appello dell’ufficio, aveva riformato la decisione ritenendo che l’agevolazione costituisse esercizio di un diritto potestativo, non recuperabile con dichiarazione integrativa. La società ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta anzitutto la questione della natura della dichiarazione fiscale. Richiamando la giurisprudenza di legittimità, ribadisce che le denunce dei redditi costituiscono di norma dichiarazioni di scienza e possono essere modificate ed emendate quando espongano il contribuente a un carico tributario superiore al dovuto.

Il limite temporale dell’art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998 è circoscritto ai fini della compensazione del credito e non impedisce al contribuente di opporsi in sede contenziosa alla maggiore pretesa, allegando errori incidenti sull’obbligazione tributaria. La Corte richiama a sostegno Sezioni Unite n. 13378 del 2016 e la giurisprudenza successiva.

Passando al caso concreto, la mancata fruizione immediata del beneficio non è imputabile a una scelta discrezionale, ma all’incertezza interpretativa sulla cumulabilità tra la tariffa incentivante del conto energia e la Tremonti ambientale, risolta solo con l’art. 19 d.m. 5 luglio 2012. Anche la risoluzione dell’Agenzia delle entrate n. 58/E del 2016 ha ammesso la possibilità di fruire “ora per allora” dell’agevolazione tramite dichiarazione integrativa. Il primo motivo è pertanto fondato, con assorbimento del secondo.

Il terzo motivo, relativo alla legittimità del controllo automatizzato, è infondato. La Corte richiama la circolare 31E del 2013, che nel caso di errori contabili consente la riliquidazione interna i cui effetti confluiscono in una dichiarazione integrativa dell’anno ancora emendabile. Correttamente la CTR ha ritenuto legittima la procedura.

Il quarto motivo, sulla misura della detassazione, è inammissibile, trattandosi di questione dichiarata assorbita dai giudici di appello. Il ricorso è accolto, la sentenza cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione.