Diniego di disapplicazione società di comodo e cartelle ex art. 36-bis (Cass. civ. Sez. V n. 15376 del 09.06.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di processo tributario, il provvedimento dell’amministrazione finanziaria che rigetta in modo definitivo l’istanza di disapplicazione delle norme antielusive sulle società di comodo, esplicitandone le ragioni, è impugnabile innanzi al giudice tributario pur non essendo compreso nell’elenco dell’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, il quale ha natura tassativa ma non preclude l’impugnazione di atti che portino a conoscenza del contribuente una pretesa compiuta. Il contribuente può contestare il merito della pretesa recata dalla cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, poiché la dichiarazione ha natura di dichiarazione di scienza ed è ritrattabile. Lo status di società non operativa ex art. 30 della legge n. 724 del 1994 non è permanente, ma va accertato anno per anno, senza estensione automatica ad altri periodi d’imposta.

Il Fatto

La società contribuente impugnava davanti al giudice tributario il diniego opposto dall’amministrazione finanziaria alla propria istanza di interpello disapplicativo, relativa allo status di società non operativa risultante dall’applicazione dei parametri di cui all’art. 30, comma 1, della legge n. 724 del 1994 per l’anno 2013. Il giudice di primo grado, dopo una vicenda di incompetenza territoriale, accoglieva il ricorso annullando l’atto.

Nelle more, la medesima società impugnava cinque cartelle di pagamento emesse a seguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, relative a IRES e IRAP per gli anni 2012, 2013 e 2014. La commissione tributaria regionale, riuniti tutti i giudizi, confermava l’illegittimità del diniego per il solo anno 2013 e riteneva non dovute, per automatica caducazione, tutte le somme iscritte a ruolo. L’amministrazione ricorreva per cassazione con quattro motivi.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo, con cui si contestava l’impugnabilità del diniego, è respinto. La Corte ribadisce che l’elencazione degli atti impugnabili contenuta nell’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992 ha natura tassativa, ma non vieta di impugnare atti che, pur non elencati, portino a conoscenza del contribuente una pretesa tributaria compiutamente definita. Il diniego definitivo di disapplicazione, a differenza di quello meramente interlocutorio, è quindi impugnabile, in applicazione estensiva e costituzionalmente orientata delle norme, secondo i principi già affermati da Cass. n. 32425/2019 e Cass. n. 17010 del 05.10.2012.

Il secondo motivo è dichiarato inammissibile. Dietro lo schermo della violazione di legge, l’amministrazione chiede in realtà una rivalutazione del fatto, sottratta al sindacato di legittimità. La Corte richiama l’orientamento consolidato secondo cui il vizio di violazione di legge consiste in un’erronea ricognizione della fattispecie astratta, mentre l’erronea lettura della fattispecie concreta resta riservata al giudice del merito (Cass. n. 7871/2025). La commissione regionale, del resto, non aveva invertito l’onere probatorio, avendo addossato alla società l’onere di provare le condizioni oggettive che ne avevano impedito l’operatività.

Il terzo e il quarto motivo, esaminati congiuntamente, sono accolti nei limiti di motivazione. La Corte conferma che è legittimo il ricorso al controllo formale ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973 quando l’imposta sia liquidata sulla base dei dati dichiarati dal contribuente. Tuttavia, richiamando Cass. n. 24811/2021 e Cass. n. 5129/2017, ribadisce che l’impugnazione della cartella non è preclusa dal fatto che l’atto si fondi sui dati esposti dal contribuente, poiché la dichiarazione ha natura di dichiarazione di scienza ed è ritrattabile: la cartella è il primo atto impositivo notificato e il contribuente può contestarne il merito, non solo i vizi formali.

Per le due cartelle relative all’anno 2013, l’inammissibilità del secondo motivo determina il passaggio in giudicato della sentenza che aveva confermato l’illegittimità del diniego, con conseguente non debenza delle somme iscritte a ruolo. Diversa è la soluzione per le restanti tre cartelle. La Corte esclude che il giudicato formatosi sulle sentenze che avevano dichiarato inammissibili le impugnazioni dei dinieghi per gli anni 2012 e 2014 possa precludere la contestazione del merito: trattandosi di pronunce in rito, esse danno luogo a un giudicato meramente formale, con effetti circoscritti al rapporto processuale (Cass. n. 20636/2024). La commissione regionale ha però errato estendendo automaticamente gli effetti dell’accertamento relativo al 2013 agli anni 2012 e 2014.

Lo status di società non operativa non è permanente, ma va accertato anno per anno, potendo una società essere non operativa in un esercizio e operativa nel successivo (Cass. n. 2725/2025; Cass. n. 20702 dell’01.10.2014; Cass. n. 12829 del 22.05.2017). La verifica richiede un accertamento in fatto insuscettibile di cristallizzarsi, poiché la condotta imprenditoriale è frutto di scelte variabili nel tempo. La sentenza impugnata è cassata con rinvio alla commissione regionale, in diversa composizione, per un nuovo esame dei periodi 2012 e 2014 e per la liquidazione delle spese.